我国政府会计权责发生制改革的动因分析

冯倚琪 谢洋

一般认为一项改革的推行离不开内外因的共同作用。就权责发生制改革而言，其外因可以归纳为新公共管理运动的国际大背景的推动及强化政府公共受托责任的我国政府职能转变的必然要求；而经济高速发展下收付实现制逐渐暴露的缺陷則是我国政府会计权责发生制改革的内因。本文在公共受托责任、新公共管理理论的背景下介绍了权责发生制改革的动因及历史必然性。

政府会计 权责发生制 改革动因

新公共管理理论的推动

20世纪80年代初以来，为解决政府机构臃肿、办事效率低、运行成本高等问题，西方国家以新公共管理理论为指导，发起了政府改革，引人企业管理理念和市场化运作，强调提高政府的绩效，社会反映强烈。新公共管理理论的主要做法就是在政府管理中引入竞争机制，以服务顾客为宗旨，提高政府绩效。新公共管理理论强调，公共部门要主动学习企业管理的经验，采用企业成功的管理理念和方法打破政府公共供给的垄断，把公共服务推向市场，对政府实行全面的绩效考核制度，提升公共产品和服务的质量；从投入为主转向产出，高度重视结果，实行成本分析研判，加强绩效评估。这种情况下，以收付实现制为基础的政府会计不再适用，具体表现在产出核算、绩效评估以及成本分析等方面。

当前我国政府职能由管理型转向服务型，对政府绩效考核的日益严密，在与西方国家新公共管理运动期间相似的经济大背景下，我国政府也在新公共管理理论的背景下进行政府改革，这样以收付实现制为基础的传统政府会计系统亦将不再适用，政府会计权责发生制改革势在必行。

强化政府公共受托责任的履行，提高政府财政透明度的必然要求

公共受托责任是政府会计产生的根源。政府利用公共资源来履行其受托责任，同时从事社会公共事务管理活动，这一过程使得政府得以产生和存续。作为受托责任的主体，一方面资源提供者即委托人应对公共资源的筹集、管理和使用有所约束，另一方面作为受托人政府应就受托资源使用的经济性、效率性、效果性以及目前强调得环境性、公平性对委托人负责。但由于信息不对称的存在所产生的的道德风险和逆向选择，政府机构倾向于做出利己的事情。因此，为更好地维持委托代理关系，就需要一套可强调公共受托责任的政府财务报告目标和在此基础上产生的政府会计系统。以期通过公正的计量、记录和报告政府的公共政策抉择及资源筹集、管理和使用来确保资源提供者的利益。

我国现行的全民所有制的经济制度决定了我国政府的职能要充分体现公共受托责任观。这就要求我国政府会计目标的改变：真实客观地反映政府的财政状况、体现政府受托责任的完成情况、为利益相关者提供信息参考等。而这些目标的实现需要一套包括政府会计信息的信息系统。但是以收付实现制为基础的传统政府会计信息系统仅能够提供预算执行过程和结果，不提供体现政府政策、管理业绩和财务状况的信息，这使得对国家行政机关的监督极其不利，政府会计信息系统在该方面的功能亟需完善。

收付实现制核算基础的固有缺陷长期以来我国政府主要是以收付实现制为基础进行会计统计，在以现金流为主要资源的情况下，这种系统还能应付的来。但随着社会的发展，我们发现传统的政府会计系统的缺陷越来越明显，阻碍了社会的发展，改革势在必行。具体而言，收付实现制下的政府会计有如下缺陷。

（1）固定资产核算不清，国有资产管理混乱

传统的收付实现制下，由于主要记录现金流，对于固定资产等资产的核算只是作为参考资料进行核算。这就导致当期购买的固定资产只存在于当期的财务报告中，对固定资产以后期的使用情况不再进行监督。此外，随着经济发展，政府也开展多种多样的投资活动，例如参股，贷款等都形成了政府的金融资产，但是传统的收付实现制下并不对这些金融资产进行核算。以上核算不清都会导致对政府资产评估的误差，导致国有资产的管理混乱。

（2）负债情况不明，加大财政风险收付实现制下在财务报表中只能反映政府使用现金进行收付的部分。对于政府发债资金不予记录由此产生隐性负债。这样会直接影响包括政府会计报表误差增大、财政支出被低估、使用者无法对政府资产做出正确的评估以至影响下一步的投资和计划等。此外，隐形债务被忽视，也会直接影响领导者对政府财政情况的判断，不利于下一步的政策制定，使政府的财政风险加大。

（3）财务状况失真，有损报表使用者利益

收付实现制下的政府会计在对收入和支出等财务指标进行记录核算时会出现偏差。一方面，收付实现制下只是统计当期收到的现金，而当收到不在同一当期的现金时，就使的统计出现偏差，导致对收入情况的记录失实。另一方面对于尚未支付现金但是已经发生的现金业务无法确认，这就使得政府的成本核算发生偏差，反映不出政府的真正支出情况。例如，某政府在2015年度内购买的在2016甚至2017年度仍会使用的长期资产，就会拉高2015年的成本。财务状况失真情况的存在使政府综合财务报告的真实性受损，这样会影响报表使用者，使他们作出错误的决策，进而影响其经济利益。

（4）片面反应政府工作成果，影响政务公开和政府绩效考核

收付实现制下的政府会计反映的是政府预算的使用情况，只对现金进行结算，无法全面地反映政府的工作和成果，尤其是无法完整的反映政府的债务情况，导致无法对政府的绩效进行客观公正的考评，以绩效考评为基础的奖励机制也无法很好地发挥作用，甚至产生误导。这样会导致政府内部管理出现问题，一方面领导者不能得到真实有效的信息，导致政策的制定出现偏差，影响今后的工作，另一方面也会有损政府形象和信誉，不利于国家治理体系和治理能力现代化的建设。

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