附销售退回条件的商品销售会计处理探讨

张萌哲

[提要] 附有销售退回条件的商品销售的会计处理说的是在企业双方进行交易的过程中，附加一种相关协议，协议规定购买方在一定的时期内有权利向销货方申请退货。企业为了保护自己的利益，在进行商品交易时通常都会附加一个退回条件，以保护自己的合法权益，然而这种销售方式会对销售方的当期损益产生较大的影响。本文通过对企业在进行附有销售退回条件的商品会计处理中理论知识进行阐述，讲解附销售退回条件的会计处理原理，并分析这些会计处理方法存在的问题，最后简短的阐述改进办法。

关键词：销售退回；会计处理；收入确认

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2018年2月22日

一、附销售退回条件的商品销售退回的会计处理

附有销售退回条件的商品销售的会计处理说的是在企业双方进行交易的过程中，附加的一种相关协议，协议规定购买方在一定的时期内有权利向销货方申请退货。企业为了保护自己的利益，在进行商品交易时通常都会附加一个退回条件，来保护自己的合法权益，然而这种销售方式会对销售方的当期损益产生较大的影响。其主要影响是：销货方首先要区分的是，是否能够合理判断出购买方在商品交易完成后规定的退货期满前是否会发生退货的可能，之后再根据自己判断的结果选择何时确定销售收入，而能否及时确定收入，确定多少销售收入，成为对当期损益最大的影响。企业通常将附有销售退回条件的商品销售划分为两类情况，即可预估退货率和不可预估退货率。当企业能够预估出购买方的退货可能及退货率时，可以在发出商品后确认收入，之后在月末（资产负债表日）确认与估计销售退回相关的负债。当企业无法预计出购买方的退货可能性时，应该在退货期满后再确认收入。

企业通常将附有销售退回条件的商品销售划分为两类情况，即可预估退货率和不可预估退货率。

当企业能够预估出购买方的退货可能及退货率时，可以在发出商品后确认收入，之后在月末（资产负债表日）确认与估计销售退回相关的负债。当企业无法预计出购买方的退货可能性时，应该在退货期满后再确认收入。

（一）不能合理估计退货可能性时的会计处理。在进行会计处理时，关于对商品销售收入的确认，按照企业会计准则的规定，《企业会计准则——收入》以商品所有权上的风险和报酬是否发生转移、是否继续控制商品、收入的金额是否能够可靠计量、经济利益是否流回企业、相关的成本和费用是否能够可靠计量等五大依据作为判断的条件，要求这些条件全部满足时予以确认。在不能合理估计退货可能性时，销货方就应在售出商品退货期满时才确认收入。

（二）可以合理估计退货可能性时的会计处理。对附销售退回条件商品销售依据退货的时间，可以分为退货属非资产负债表日后事项和退货属资产负债表日后事项，在会计处理上，又各自按能否合理估计退货可能性分别采取不同的会计处理方法。

对于能合理估计退货可能性的当年退货以及跨年退回的非资产负债表日后事项，若退货量等于估计的退货率时，冲减增值税销项税额，转销预计负债，转回已确认的递延所得税负债，不调整本月收入和成本。若企业实际退货量与估计的退货率有误差时，凡是已确认收入的销售退回，无论是属于本年度还是以前年度销售的产品，均应调整本月的销售收入和销售成本，借记或贷记主营业务收入或主营业务成本科目；对于不能合理估计退货可能性的当年退货以及跨年退回的非资产负债表日后事项，若发生退货，则按照最终销售量确认收入，结转成本，冲减增值税，转回递延所得税资产对于销售退回属于资产负债表日后事项，且估计了销售退货率的，要根据实际发生退回的数量与估計的退货数量之间的关系来进行调整。

在可以合理估计退货可能性时，预计附销售退回条件商品销售退回的金额有三种情况：（1）退货量小于估计退货率；（2）退货量大于估计退货率；（3）退货量等于估计退货率。

附退货条件已入账且退货属于资产负债表日后事项的，应遵照《企业会计准则——资产负债表日后事项》处理。涉及报告年度的销售退回，若发生于报告年度所得税清缴之前，应调整报告年度的相关收入和成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度的所得税，若发生于报告年度的所得税汇算清缴之后，就应当调整报告年度相关的收入和成本等，但按照税法规定，在此期间的销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应当作为本年度的纳税调整来处理。

二、附有销售退回条件的商品销售业务的会计处理存在的问题

（一）会计处理比较繁琐。对于附有销售退回条件的商品销售，假定其商品发出时能根据以往的经验估计出退货率，且该商品销售符合收入的确认条件，则应确认其收入，并结转其成本在期末时确认估计的销售退回，冲减主营业务收入和主营业务成本，其差额确认为其他应付款，等到真正发生销售退回时再根据实际情况进行相应处理。如果退货期满时未发生销售退回，则需要再转回原已冲减的主营业务收入和主营业务成本，并转销其他应付款，这种会计处理方法比较繁琐，增加了会计人员的工作量。

（二）不符合会计准则的规定。现行会计准则规定销售商品收入同时满足五个条件的，才能予以确认。对于附有销售退回条件的商品销售，企业应当遵循实质重于形式的原则，首先判断该销售业务是否符合销售商品收入确认的五个条件，同时满足五个条件的，应当确认收入，结转成本，否则不能确认收入。也就是说，对于附有销售退回条件的商品销售，企业应当在销售时对售出商品退货的可能性作出合理估计，估计很可能不会被退回的部分，满足销售商品收入确认的五个条件的应当确认收入，而估计可能会被退回的部分，其商品所有权上的主要风险和报酬并未真正转移给购买方，相关的经济利益可能不会流入企业，不符合销售商品收入确认的条件，因此不应当确认收入，应等到协议约定的退货期满再确认收入，结转成本如果无法合理估计退货率，也应等到退货期满再根据实际情况确认收入。

（三）会计人员的职业判断直接影响会计信息的可靠性与可比性。由于商品发出时销售企业无法准确得知退货率，需要会计人员根据以往经验进行估计，退货率的估计直接影响到本期主营业务收入和主营业务成本的确认，如果高估退货率则会减少当期收益，而低估退货率则会虚增当期收益，因此会计人员的职业判断将直接影响会计信息的可靠性。

即使同为附销售退回条件的产品销售业务，根据销售方是否能够合理判断未来可能的退货数量，会计处理方式存在较大的差异，这降低了会计信息的可比性。

（四）企业预计的销售退回数量与实际退回数量不可能完全一致。一般来说，销售企业预计的销售退回数量与实际退回数量不可能完全一致。如果实际退回的产品数量大于预计数量，那么由销售退回所造成的营业利润的减少将会被分解为两个部分：一部分表现为减少销售业务发生当月的营业利润，另一部分则表现为减少销售退回当月的营业利润。因此，如果销售业务发生时预计的退货数量偏低，那么实际退货时冲减的营业利润金额就会高；反之，则低。如果实际退回产品的数量小于预计数量，那么需要增加确认销售退回当月的主营业务收入和主营业务成本。其实质可以理解为，是将本应在销售业务发生当月确认的营业利润平移到了销售退回当月。

（五）购货方与销货方的账务处理难以确认。如果购货方有权利向销售方退货，那么商品上的风险和报酬就没有完全转移，与商品销售有关的经济利益也就不能流入企业，因此销售方一方面不能确认营业收入；另一方面也不能终止库存商品的确认。而对于企业预计的销售退回，虽然冲减了对应的营业收入和营业成本，但并没有体现出库存商品的增加，这会使企業期末会计报表中所反映的存货数量小于实际数量。从会计分录的对应关系可以看出，被低估的这部分存货计入了应收账款之中，而应收账款和存货虽同属于企业的流动资产，但经济属性差距较大。

（六）销货方无法估计由于未来退货而可能使企业承担的负债。销售退回一旦发生，销售方向购货方退回的货款应当为已经收取的商品全额销售价款。即使销售方尚未收取货款，那么其减少的应收账款金额也应当同样为商品的售价。换言之，如果购货方实际向销售方退货，销售方的现金流出应当为商品的实际售价，而销售方前期所确认的预计负债却仅为营业收入减去营业成本后的差额，完全不能反映由于未来退货而可能使企业承担的负债。

三、结论

在对附有销售退回条件的商品销售时，如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计的，应对可能发生退货的部分和预计不会发生退货的部分分开处理：可以在发出商品时，对估计不会发生退货的部分确认收入；对估计可能发生退货的部分，不确认销售收入也不结转销售成本，对收到的这部分货款做预收处理，发出商品时，仅表现商品库存的减少，单独设置“发出商品”科目进行核算。在合同或协议约定的退货期满时，再确认收入，结转成本，这种会计处理方法一方面满足了会计核算要求，符合会计准则的相关规定；另一方面也便于会计人员理解和掌握，提高工作效率。

主要参考文献：

[1]中国注册会计师协会2017年度注册会计师全国统一考试辅导教材（会计）[M].北京：中国财政经济出版社，2017.

[2]李进.对附销售退回条件商品销售会计处理的思考[J].商业会计，2014.9.

[3]付艳.附销售退回条件的商品销售会计处理改进[J].财会月刊，2010.4.