关于碳会计中碳排放权资产归属问题的探析

(重庆理工大学 重庆 400054)

一、引言

自改革开放以来，我国经济逐步实现了从计划经济体制到社会主义市场经济体制的转变，经济发展活力持续释放，经历了30余年的高速增长，与此同时，高耗能、高污染、高排放问题日益严重，导致我国生态环境遭到沉重破坏。不仅影响了人民群众的身体健康，同样也影响了党和政府的形象。环境管理会计的作用在于能够使得企业在寻求经济发展与环境保护的过程中，找到一个合适的平衡点。其中的碳会计起源于国际社会对全球气候变暖的担忧。早期的碳会计研究侧重于探讨交易市场中碳排放权的问题。目前，国内外会计界对于将碳排放权确认为资产不存在太大的争议，而进一步地确认资产归属问题则是众说纷纭，难以定论。而想要建立一套成熟完整的适用于我国社会主义市场经济体制的碳会计体系，对碳交易全面、系统和如实的反映，能够有针对性的碳排放激励、控制和约束，形成健康有序的碳交易市场。这就需要我们由点到面，精心打造碳会计的理论体系。本文旨在确定碳排放权的资产归属问题，为推动碳会计在中国企业的建立添砖加瓦。

二、碳排放权的定义

碳排放权交易的概念源于上世纪90年代经济学家提出的排污权交易概念，排污权交易是市场经济国家重要的环境经济政策。近年来，我国正在为完善好全国性的碳排放权交易市场，做进一步的努力。碳排放权的交易取决于企业获得的碳排放权配额和实际产生的碳排放量，且交易市场主要存在于有强制减排义务的发达国家。所以，有强制减排义务企业的碳排放权取得途径，主要是政府配额和从碳排放权交易市场购进两种。有强制减排义务企业的碳排放权交易业务，主要是碳排放权的取得及确认及碳排放权的交易及核算。碳排放权交易，涉及碳排放总量盘查、按照行业或地域的分解、碳排放权的交易等几个步骤。从发达国家的实施经验来看，确定碳排放权的会计核算对于全球环境治理及排污减排等排污活动等有十分重大的意义。碳排放权所具有的价值意义使得企业会自主减排，有效降低全球的碳排放量从而降低温室效应的影响。随着社会的发展，碳交易日益丰富多彩，关于碳交易的核算也同样需要更进一步的准确。我国应当学习发达国家的碳会计发展经验，以点及面，在确定碳排放权的基础上进一步完善碳会计的理论体系。

三、碳排放权资产归属的探讨

(一)存货

美国联邦能源管制委员会和FASB下属的紧急任务小组等一些国际组织认为碳排放权应当归属为存货。这是由于碳排放权可以参与交易，具有商品的属性，从这方面看来可以将其定义为存货。《企业会计准则第 1 号——存货》中对存货的定义如下，是为企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。从持有目的来看，一方面，碳排放权既非企业的产成品或库存商品，也不是生产过程中耗用的材料等，持有目的是满足企业排放需求而非出售，因此不符合存货的定义，不应确认为存货。除此之外，碳排放权虽然符合持有以备出售的性质，但就存货的有形属性来看，碳排放权是无形的，并且拥有碳排放权的控排企业并没有在生产经营活动中将其作为企业的产成品或商品，目前仅仅是为履约而购，为交易而购。因而，碳排放权不满足确认为企业存货的条件。

(二)无形资产

既然上文中提到碳排放权是无形的，那么是否可将碳排放权归属于无形资产。根据《企业会计准则第 6 号——无形资产》，无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。从会计准则中可以看出，碳排放权较之更符合无形资产的属性，单越来越多的控排企业认识到从政府得到的免费配额不仅是用来完成履约，而是将配额盘活，通过交易为企业带来丰厚的经济利润，因此，碳排放权是用来交易的资产，有别于使用年限较长且非流动性的无形资产。对于有强制减排义务的企业，初始分配到的碳排放权是生产经营活动中必需的一项生产要素，这与其他排污权类似，符合无形资产的定义。一般来说，企业持有无形资产与固定资产具有相同的目的，区别无非在于一个是无形的资产一个是有具体可辨认形态的资产，但是二者都是为了正常维持企业的正常运行而存在的，所以二者均可同一称之为非流动性资产。同样的，碳排放权的持有是企业为了保证其日常经营活动的需要而持有，并且属于非流动资产，基于以上分析，国内学者大多倾向于将碳排放权归属于在无形资产科目下，并设置二级科目确认。

(三)金融工具

说到无形和可用于交易的属性，可将碳排放权这种新型的资产归属于金融资产。从理论上来说，会计处理方式中将以交易为目的碳排放权确认为金融资产较为合适。确认为交易性金融资产的，主要是针对有强制减排义务的企业持有的准备出售的剩余排放配额或为销售购买的排放配额。但由于我国碳金融化程度较低，不健全的交易操作制度以及缺失的规范监管制度等现实问题都使得碳排放权交易在实际的会计处理方式上不具备可行性。但是，公允价值的选择必须建立在一个比较完善健全的碳交易市场。然而，我国的碳交易仍然处于初级发展阶段其公允价值的取得包括如何估值都存在比较大的缺陷，如果在这样的环境下，就采用公允价值计量，对于碳会计在我国的实行并没有有效的促进作用甚至反而起到适得其反的效果。所以，本文认为，金融工具的计量属性在碳会计发展到一定阶段的情况下，才能适用。我国目前这种碳交易市场环境并不适合将碳排放权视作金融工具计量。

四、结论与展望

综上所述，根据碳排放权无形和交易的属性，很难将其具体划分到归属于哪一类会计科目。本文认为，按照现行的会计准则，如将其入账，可以根据某企业持有碳排放权的真实意图来对其进行不同的处理：如将单纯视作某一商品，可做存货入账。若是企业以短期交易且盈利为目的则可确认为金融资产；作为企业的一项权利且不参与交易的则可确认为无形资产。并且，如果是对于某一项目的碳排放权的研究开发，所发生的费用也可进入无形资产进行资本化或者费用化的会计处理。由碳排放所导致的大气污染和全球变暖等的环境问题已经日益影响到人们日常生活、工作等各个方面，关系到人类社会的生活幸福指数高低以及可持续发展。而目前为止，世界上最为广泛采用并且被大众认可的限制碳排放的方法就是碳排放权交易。希望本文对于碳归属权的讨论可以有效的促进碳排放权交易会计完整体系的建立，这不仅有利于信息使用者做出正确的经济决策，同时有利于进一步推进改善环境污染问题。让绿色会计能够有效地改善我们的生态环境。

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