PPP模式下建设项目审计问题探讨

◇陈 智

一、引言

2013年11月12日，《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》宣告了PPP项目的“横空出世”。如今，PPP项目在全国各地都得到了大力推行。根据财政部PPP综合信息平台发布的数据，截至2017年6月末，按照财政部要求纳入项目库的PPP项目已有13554个，总投资额16.4万亿元。在市政工程、交通运输、医疗卫生等项目中，PPP项目所占的比重越来越高，对社会的影响越来越大，社会对其的关注度也越来越高。

PPP项目是为社会提供公共服务的公共基础设施项目，项目的成功与否深深影响着公众利益，对于其的审计就显得更为重要。审计的缺失或者审计的重点不明确，不仅会影响PPP项目的各利益相关方的利益，社会公众利益也将受到侵害。目前我国应用PPP项目的相关制度环境以及管理体系还不成熟不完善，不仅无法保证政府与社会资本的合作效率，损害双方的利益，还会导致项目无法保质保量地完成，这对于政府继续推广PPP模式产生了影响。因此审计需要在PPP项目中发挥自己的作用，为其保驾护航。

二、PPP项目主要模式分析

目前，我国财政部印发的关于PPP模式的操作指南中提出，我国PPP项目主要运作方式有三种，分别是：委托运营、管理合同和特许经营。

在实际的操作中，PPP项目的模式不仅局限于以上三种模式，其主要模式分为以下两类：制度化PPP与签约型PPP。制度化PPP指的是社会资本全程参与项目的准备、融资、建造、运营、维护和用户服务，直到合同期满将项目再移交回政府。这样的模式使得项目的建造与运营捆绑在一起，可以增强项目的效率，这也是最常见的建设-运营-移交（BOT）模式，并且还发展出了建设-移交（BT）等模式，财政部的特许经营也属于这个模式。签约型PPP则是指社会资本通过合同购买存量公共资产的运营维护权力，在特定的时间内运营这个项目获取利益，在合同到期后再将此项目移交给政府。转让-运营-移交（TOT）就是属于签约型PPP，并且还发展出改建-运营-移交（ROT）等模式，财政部的委托运营和管理合同也都属于签约型PPP。

三、PPP模式对建设项目审计的影响

通过以上对PPP项目及特征的分析，可以发现其与传统的公共投资项目有很大的差别，这些差别导致PPP模式下的建设项目审计也有了很大的不同，主要在以下几个方面：

（一）对审计对象产生了影响

在传统的建设项目审计中，投资人、勘察设计单位、施工单位都是被审计的对象，一般公共基础设施项目的投资人都只是政府，因此根据《审计法》的要求，审计机关可以直接对其进行建设项目审计。PPP项目中，私营部门完全参与到整个投资项目中，建设项目的投资主体由政府变成了社会资本。所以在PPP模式下的建设项目审计对象发生了变化，对于审计也提出了不同的要求。

（二）对审计定位产生了影响

在PPP项目中，政府投资主体与社会资本投资主体所关注的问题有很大的差别，政府部门重视的是建设项目的投资、质量与绩效等，主要目标是保证公共利益，而社会资本的主要目标是获得利润。在以往的公共基础设施建设项目审计中，由于政府是投资人，审计的定位就是保证政府投资不会被浪费，对建设项目中的财务收支以及工程造价等进行审计。在PPP模式下，由于社会资本的介入，若审计还是定位于保护投资人的利益，就会失去审计应有的作用。此时审计需要在确保社会资本收益合理的同时保证社会公众的利益，使得项目自身的经济性以及社会性都能够实现。

（三）对审计内容产生了影响

在我国以往的政府投资项目审计中，跟踪审计是主要的方式，注重的是综合财务收支审计、工程造价审计、投资绩效审计等各方面的审计内容。而现在，由于投资主体的变化，PPP模式下的建设项目审计不能像以往的政府投资项目审计一样将重点仅放在预算执行情况和竣工决算情况，而是要把重点转移到前期决策审计、合同审计、项目绩效以及后期运维审计。这种转变改变了以往的单一审计方式，更注重于系统的完成PPP项目的目标。

四、PPP模式下建设项目审计重点

根据PPP的不同模式、特征以及对建设项目审计的影响，PPP模式下建设项目审计的重点自然也与传统建设项目审计有所不同，我们需要重新确定审计重点，以保证PPP项目健康的进行。

（一）项目的识别以及立项程序审计

PPP模式下建设项目审计首先要重点关注项目的识别以及立项程序是否合法合规。其中项目的识别是否合法合规即PPP项目的选择、运作模式与方式是否合法合规。在财政部规定的PPP项目运行流程中，第一步是项目的储备与遴选，因此，审计需要重点关注储备的PPP项目是否符合要求，PPP模式主要适用以市场化运作的公共产品和公共服务领域，如市政、交通等领域，要审计政府是否不分领域的随意开展PPP项目。

同时，审计还需要关注PPP项目立项程序的合规合法性，包括项目立项、项目评价以及可行性研究等。有些地方政府会借助国家大力发展PPP模式给出的优惠条件，通过虚假的PPP项目以套取资金，或者通过PPP项目将已经停办的项目重新开启。因此，审计需要重点关注PPP项目立项程序的合法性，是否有项目未经过立项评价、财政承受能力论证以及可行性研究分析的项目而违规成为PPP项目。

（二）项目参与方选择的审计

参与方的选择关系到整个项目的成败，若是选择了不符合要求的参与方，不仅项目的完成受到影响，还将严重损害社会公众的利益。根据财政部的规定，国有企业或融资平台公司不能作为PPP项目政府方，融资平台公司不能作为社会资本方。同时，由于我国的PPP模式处于推广阶段，虽然储备了大量的项目，但是初期的项目选择还是有很大的目的性，可能在项目招投标时只有少量的社会资本参与，在缺乏竞争的情况下，审计需要关注招投标程序的合规性，以防出现贪污、腐败、寻租等行为。因此，审计需要重点关注参与方的选择是否符合要求，政府部门是否选择了适合的社会资本，以及招投标程序是否合法合规。

（三）合同与风险分担审计

在PPP模式下，合同是政府部门与社会资本合作的基础。首先，审计需要关注合同中政府和社会资本在项目融资、建设、运营、移交等方面的权利、义务划分是否清晰，双方权利、义务是否对等、合理，是否有利于发挥双方各自优势。同时还需要关注合同中关于风险分担的情况，由于国家大力推行PPP项目，有些地方政府可能会为了响应号召而过度让步于合作方，使政府因此而承担较大风险，也会存在政府强势让社会资本承担较大的风险，无论是哪一种情况，都会使得PPP项目的运行出现问题。

同时，审计需要关注合同中PPP项目运行定价的设定。PPP项目主要是公共基础设施项目，其定价直接关系到社会公众的利益。目前，PPP项目定价由企业与定价机构谈判确定，缺乏公开透明。因此，在审计过程中，要对PPP模式提供公共产品和服务的定价依据、决策过程进行重点关注，并将同类型产品和服务的定价进行对比，防止不合理让利、利益输送和关联交易。

（四）建设与运行维护审计

由于PPP模式下投资主体变成社会资本，因此审计不需要过多的关注资金筹集与使用，可以跳出预算执行审计和竣工结算审计，在项目建设过程中应该更多地关注资金的使用是否落到实处，项目建设的进度以及质量是否符合要求。由于公共基础设施项目存在周期长和专业性强等特征，因此在审计PPP项目建设的过程中，要按项目周期，或按照国家要求的时间节点，分时段有侧重地进行跟踪审计。

在PPP项目的运行维护阶段，审计部门需要重点关注项目的绩效情况。对于PPP项目来说，政府部门更加关注的是PPP项目的建设效果和公共服务能力。因此，在宏观的层面上，审计应当重点关注PPP项目的效果性，关注国家宏观投资政策的落实和执行效果。在微观的层面上，审计应当关注在社会融资、建设、运行的情况下，公共基础设施是否能够满足公众效益，以及公共项目中社会公众私人信息的保管是否存在问题，防止公众利益受到损害。

（五）项目移交审计

无论是制度型PPP项目还是签约型PPP项目，在合同到期时，社会资本都需要将项目移交回给政府部门。此时审计需要重点关注PPP项目是否按照合同约定的移交形式和内容进行移交，是否及时组织开展资产评估、项目验收等工作。对于移交回的项目，重点审计其产出、成本效益是否符合相关标准，是否存在行政权力干预交易、侵吞国有资产、牟取个人利益行为。

五、结语

近年来，地方政府债务规模不断扩大，PPP模式作为一种能减少地方政府债务规模的手段逐渐火热起来，但其应用受到政治经济环境的影响，而我国的制度环境尚不成熟。在这种情况下，PPP模式下的建设项目审计显得愈发重要，我们不仅需要为PPP项目审计创造良好的制度环境，也需要开发新的审计路径，提高审计人员的专业水平，保证PPP项目能够平稳健康地发展。

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