高校内部控制的国际比较与启示

◆

(上海市教育委员会财务与资产管理中心)

随着高校办学规模的不断扩大，改革的步伐不断加快，发展的任务日益繁重，迫切需要加强高校的内部控制，全面提升高校的管理水平，推动财务管理、资产管理、基建管理、科研管理、教学管理等各项工作的规范化运作。教育发达国家在高校内部控制建设方面有很多先进的做法和成功的经验，通过对他们的高校内部控制特点进行比较分析，可为我国高校内部控制提供诸多有益的启示与借鉴，对完善我国高校内部控制架构、构建适合我国高校实际情况的内部控制体系、提升我国高校整体管理水平具有重要的价值与意义。内部控制是一个庞大的体系，很难对一个国家的高校内部控制体系进行全面的介绍。为此，本文根据各国高校内部控制的实际情况，主要介绍相关国家在内部控制上的特点与优势，以达到取其精华的目的。

一、美国：以风险管理为导向的内部控制

从内部控制的发展历程来看，美国是这方面的先驱者，早在1950 年美国颁布的《预算与会计程序法案》，就已经认识到内部控制的重要性。美国公立高校早期的内部控制侧重于分权制衡，主要是查错防弊。到了20世纪70年代，美国联邦政府拨款重点开始向社保体系转移，对高校的财政投入逐步减少，在这一背景下，美国公立高校需要大量吸收社会赞助和捐赠，以弥补教育经费的不足。而赞助和捐赠者对资金规范、高效使用的要求越来越高，这极大地推动了美国公立高校内部控制体系的健全和完善。1992年，美国反虚假报告委员会下属发起人组织委员会(COSO)发布了《内部控制———整合框架》(简称“COSO报告”)，这一报告被认为是内部控制研究与实践的标志性成果，有力推动了美国内部控制模式的形成。该报告提出了内部控制“五要素”理论，即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等5个相互紧密联系的要素，构成了内部控制系统。美国高校以这一报告的成果为标准和指引，开始逐步建立以风险管理为导向的内部控制体系。

美国高校全面推行风险管理的理念，在学校管理层面和全体教职员工中大力宣传风险管理的知识，努力构建起全员参与的风险管理架构。以哈佛大学为例，哈佛大学将风险管理与审计整合为一个部门，即风险管理与审计服务部门(Risk Management & Audit Services，RMAS)，其主要任务是辅助管理部门判断、应对和监控风险，同时为哈佛大学正常的运营、教学和科研活动提供风险监测，确保正常运转。在哈佛大学，校长和教务长作为管理层，对整个学校的风险管理负责，确保风险管理机制正常运转。学校设有风险管理委员会，为校长和教务长提供风险管理方面的专业决策意见和咨询服务。RMAS的主要工作内容包括：一是财务和业务工作审计，审计的范围包括整个学校，主要是发现经费使用中的问题，并提出改进建议。二是信息系统审计，主要是对学校的关键信息系统进行检查和评估，从而确保学校信息的安全。三是风险管理审计，主要对学校各个环节、各个部门进行风险评估，找出风险点，并提供建议。哈佛大学除了要求RMAS专职承担风险管理任务外，也要求全员参与，各相关部门负责各自领域的风险管理，每个人负责各自岗位的风险管理。

在风险管理的具体运作层面，美国高校都构建起了具有各自特色的风险管理模式，且在实践中不断完善。在加州大学，风险管理方案中一般将风险管理区分为三个环节。一是风险发现，通过各种监测手段来收集信息，及时发现可能导致学校遭受损失的潜在风险因素，并对潜在的风险因素进行研究，分析其可能对学校造成的危害程度，作出定量判断。二是风险应对，对于发现的风险点，根据风险的特征选择不同的应对方案。一些常用的风险应对策略主要有：风险规避，即禁止开展或严格控制危险系数高的活动；风险融资，即通过购买保险的方式，为可能遭遇的风险提供担保；风险转移，即通过签订合同的方式对风险责任进行明确；风险自担，即对于那些发生的可能性很小且只会带来轻微损失的风险，学校选择自己承担。三是风险反馈，对于风险应对的效果要及时进行分析，从而判断风险应对的策略是否有效、是否需要改进。以上三个环节构成了风险管理的一个闭环，能够确保学校的风险能够被尽早发现、有效应对并持续改进。

二、英国：鼓励协同参与的内部控制

英国内部控制的一个显著特点就是强调多部门协同参与，英国发布的两个内部控制指南，即《内部控制：综合准则董事指南》(1999)和《内部控制：综合准则董事指南(修订)》(2005)，都是由多个部门共同协调研究的结果。英国高校历来重视发挥教职工作用，努力使各类教职工都能参与到学校的内部控制工作中。同时，英国高校还大力鼓励学生参与管理，尤其是对关系学生切身利益的事项，学生都有一定的话语权。英国的财务管理模式偏向于分权式管理，学校根据经费预算方案，将经费划拨到各个二级学院，二级学院掌握自己部门的开支情况。这种经费管理模式，给予二级学院充分的自主权，这同时意味着二级学院在内部控制上也要有更高的标准和要求。英国校、院二级的分工比较明确，各自在内部控制上都有不同的职责，以资产管理为例，学校对各类公共设施、房屋、土地等资产进行管理，对各二级学院的资产管理工作进行指导和监督，二级学院要构建自身资产管理的内部控制体系。同时，英国高校在资产管理的内部控制上充分体现了协同参与的运行方式，一方面，资产的使用与管理责任完全落实到人，学校每位师生员工负责管理其自身使用的资产，确保资产的安全完整和保增增值；另一方面，每一位师生均可参与到资产配置决策、资产采购、资产处置等各个过程中。为了便于全员协同参与，英国高校在资产管理方面广泛采用信息技术手段，以动态实时反映学校资产总量、资产构成、分布情况、资产变动等信息，为全员参与内部控制提供了高效的平台与路径。

三、法国：强化内部审计的内部控制

2012年，法国政府颁布了第1246 号政府法令，要求在高校全面推行会计和预算内部控制，并明确要通过内部审计方式来予以落实。为了顺利推进高校内部控制工作，法国财政部、高教部共同组织编撰了《高校内部控制指导手册》。根据这一手册的要求，高校开展内部审计，要遵循以下原则：一要制定审计的章程，包括人员组成、任务要求、权利职责等要素；章程要经过校董事会批准；二要制定年度审计计划，包括审计项目、审计时间、审计方式等，并要编写审计手册；三要确保审计工作的全面性、客观性和公正性，通常由校领导及相关专业人员实施审计工作。内部审计的程序主要包括以下环节：①学校内部审计委员会和学校董事会审议通过年度审计计划或临时审计计划；②校长签字下达内部审计通知书，同时通知内部审计处和被审计部门；③内部审计处初步了解被审计部门的基本情况，编写审计方案，包括审计内容、审计项目、审计流程、审计方法等；④内部审计处向被审计部门详细介绍审计方案；⑤根据方案，内部审计处通过谈话、查阅账目、分析测试等方式开展审计工作；⑥内部审计处向学校内部审计委员会汇报审计结果，并同时将报告草案送达被审计部门；⑦学校内部审计委员会正式批准审计报告后，内部审计处正式向被审计部门反馈审计报告及整改意见；⑧被审计部门根据整改意见逐条进行整改，并及时报告整改进展情况；⑨内部审计处在整改启动后的3～6个月内跟进检查，并将评议报告提交至内部审计委员会。整个内部审计工作的核心就是监测内部控制的流程是否得到全面的落实，内部控制的效率是否足够明显，并为进一步优化内部控制提供反馈。

四、日本：注重内外结合的内部控制

为了健全和完善日本高校的内部控制体系，日本一般社团法人大学监察会发布了《大学内部控制基准》，日本各高校依据这一基准，结合学校实际，构建了各自的内部控制体系。日本高校的内部控制体系最显著的特点是注重内部监督与外部监督相结合，两者具有同等重要的作用。在内部监督方面，日本高校一般都设有监察室或职能相近的部门，专门负责对高校的财务和业务工作进行监察，及时发现存在的问题，深入分析问题的原因，并提出优化流程的举措。财务监察主要对高校法人的预算执行情况、各类收据凭证的真实性与合理性、账册的合法性与合规性等进行监察。业务监察主要指对高校开展的各项业务工作、制度建设的合理性、组织结构的健全程度及业务管理的效率等进行监察。在外部监督方面，主要通过两条途径来实现，一是外部监事，二是会计检查人，这两类人员均由文部科学省任命，在监督重点上各有侧重。根据《国立大学法人法》的规定，国立大学必须设立两名监事，负责监督检查国立大学法人的履职情况和各项业务工作开展情况，检查报告向社会公开。外部会计主要检查国立大学的财务报表和决算报告书，对监督管理起到进一步的强化作用。

五、澳大利亚：强调权力制衡的内部控制

澳大利亚高校在内部控制方面强调权力制衡，通过合理的机构设置和权力分配，实现高校内部权力的相互制约，确保学校的重大决策都由专门委员会来决定，而不是由校长来决定，避免一人决策的风险，从源头上实现内部控制。以澳大利亚国立大学为例，该校的组织架构主要根据《澳大利亚国立大学行动法》(Australian National University Act 1991)设立。学校设有理事委员会，其主要职责是任命校监、副校监、校长，监督校长的工作开展情况，制定符合法律法规和学校实际的大学章程，制定并监督大学的重大发展战略，制定并实施大学的内部监督机制和问责机制，批准大学的年度预算，审议大学的年度工作报告，监督校务委员会的正常运作，监督大学的各项管理工作等。学校还设有校务委员会，其主要职责是管理大学的日常运行，对大学的重大事务进行处理和决定，并监督学校的运行情况。校务委员会由15名委员组成，包括校监1名、行政副校长1名、学院院长或研究院院长1名、高级研究所学术人员1名、学院学术人员1名、大学普通教师1名、研究生1名、本科1名生、校外理事代表7名。校务委员会的日常工作由校监主持。校务委员会下设若干专门委员会，包括财务委员会、审计与风险控制委员会、学术委员会、荣誉学位委员会、校长遴选委员会、应急委员会等，校务委员会的大部分职责都由这些专门委员会来行使，各专门委员会在各自的职责范围内，各司其职，实现了对大学内部控制的相互制约和协作，确保了学校平稳运转。

六、对中国高校内部控制的启示

(一)全面树立风险管理的思维

我国的公立高校长期以来以政府财政拨款作为学校办学的主要资金来源，由于财政拨款的稳定性和安全性，学校不用担心办学经费的来源问题，久而久之，失去了对风险的恐惧和敬畏。近年来，随着国家对教育的重视程度不断提高，教育经费逐年增长，高校的办学经费也在迅速增加，在这一背景下，学校与社会经济活动的频率越来越频繁，经济活动的金额越来越高，经济活动的风险也越来越大。为此，高校必须全面树立风险管理的思维，切实强化对风险的重视程度，做到防患于未然。要构建风险识别与预警体系，努力做到从细微处发现风险、尽早发现风险，对高校运转的每一个环节都要从风险管理的角度去观察。要构建风险分析与研判体系，对于发现的潜在风险，要进行深入的研究，确定风险的危害程度、风险发生的可能性、风险发生的形式、风险发生的时间等。要构建风险处置与应对体系，对于即将发生和已经发生的风险，要有妥善的处置方案，将风险的危害程度降到最低。

(二)完善内部控制的组织架构

《教育部直属高校经济活动内部控制指南(试行)》规定：高校党委要发挥在学校内部控制建设中的领导作用；校长是内部控制建设工作的首要责任人，对内部控制的建立健全和有效实施负责；学校领导班子其他成员要抓好各自分管领域的内部控制建设工作；学校内部各部门负责人对本部门的内部控制建设承担具体责任。这一规定对学校内部控制的组织架构作了明确的规定，是各高校构建内部控制体系的依据。在具体的实施过各中，各高校还应当发挥理事会、校务委员会、学术委员会等机构在内部控制中的作用，要通过构建合理的组织架构，实现权力制衡，避免权力过于集中而产生权力失控。每个机构的职责、权限、运行规则都要进行明确的限定，力求做到相互制约、相互牵制、相互监督。

(三)构建学校全员参与的内部控制体系

当前，高校内部控制体系的主要参与者是高校的行政管理人员，而数量最为庞大的学生和专任教师鲜有参与到内控体系建设当中，这不利于保障广大师生员工的知情权、参与权和监督权，将极大地降低高校内部控制的有效性和完整性。因此，一方面，高校要加强宣传，让学校全体师生员工都了解内部控制体系的价值与意义，熟悉学校内部控制的运作流程，增强对内部控制的重视程度。另一方面，要合理设置，让每一位师生员工都能找到自己在内部控制体系上的位置，明确自己的职能定位，形成人人参与的良好氛围与环境。

(四)强化内部审计在内部控制中的功能

内部控制仅仅依靠组织架构的权力制衡是不够的，还需要强化审计的作用，赋予内部审计更多的功能。内部审计除了常规的审计工作之外，还要对各部门、各环节执行内部控制的情况进行审计，要对人事处、科研处、资产处、教务处等以及各二级学院执行内部控制的情况进行审计，要对预决算管理、资产管理、债务管理、收入管理、支出管理、合同管理、采购管理、工程项目管理、科研项目管理等业务工作中的内部控制执行情况进行审计。内部审计还要对内部控制的整体运行情况进行审计，要及时发现内部控制存在的问题与不足，并在深入分析原因的基础上，提出有针对性的改进建议，推动内部控制体系不断完善与优化。

(五)充分运用校外力量参与内部控制

高校内部控制体系的构建是一项系统工程，除了发挥高校自身的主体作用之外，还要学会借助外脑与外力。高校内部控制的要求来自于各个方面，每一项工作的内部控制都要根据相应的上级部门的要求来制定，比如财务工作内部控制的要求，主要是根据财政部门的工作要求来制定；人事工作内部控制的要求，主要是根据人力资源社会保障部门的工作要求来制定。这就说明高校内部控制绝不可以随意自成一体，必须满足社会的相应标准与要求，与社会环境和谐共生。为此，高校必须积极借助校外力量，充分吸收政府部门工作人员、专家学者、资金捐赠者代表、家长代表等社会各方参与到学校内控建设中，避免内控体系与社会环境的脱节，推动内控体系与社会环境的融合。

[1]黄娟，余佳.美国《内部控制——整体框架(2013版)》的新动态及其启示[J].财会学习，2013，(08) ：66.

[2]郭洁.美国公立高校全面风险管理管窥[J].高教探索，2012，(06) ：34.

[3]管玉红.国外高校全面预算管理经验借鉴与启示[J].教育与职业，2013，(08)：95.

[4]张艳丽.借鉴国外高校财务管理模式加强我国高校财务管理[J].中国教育管理信息化，2015，(08) ：35.

[5]黄培.法国高校内部控制建设情况[J].世界教育信息，2015，(19) ：27.