影视版权的会计处理研究及风险分析

摘 要：影视版权是影视文娱企业的核心资产，其会计处理对影视文娱企业的财务报表信息质量的影响重大。在现有会计制度下，影视版权的核算方法主要有两种，即将影视版权资产计入存货或者计入无形资产。这两种核算方法没有绝对的对错之分，应根据影视作品所处的阶段进行选择。不同的会计处理方法决定了相应的风险，影视版权存货法下未来销售收入难预测是风险的源头，影视版权无形资产法下无形资产摊销方法的选择是关键。

关键词：影视版权;存活;无形资产;摊销

中图分类号：F275      文献标识码：A      文章编号：1008-4428（2018）07-0087-02

一、 引言

影视版权是影视文娱企业的核心资产，其会计处理对影视文娱企业的财务报表影响重大，不同的会计处理选择可以使报表产生翻天覆地的变化。影视版权的会计处理包括版权入账分类确认、分配成本、计提摊销和计提减值准备等核心步骤，而随着越来越多的影视行业的企业谋求上市，监管层和投资者对影视版权的会计处理及可能隐藏的风险也越来越重视。华谊兄弟与乐视网作为文娱企业中影视制作与影视播放的典型，对影视版权的核算采取了不同的会计核算方法。文章选取华谊兄弟和乐视网作为研究对象，能够较清楚地研究不同影视版权的会计处理对财务报表信息质量的影响及相应隐藏的财务风险。

二、 现有的两种影视版权会计核算方法

入账分类确认是影视版权会计处理的起点。影视版权的来源主要有自己拍摄和外购两种，一般影视摄制公司的影视版权以自己拍摄为主，视频播映公司的影视版权以外购为主。在现有会计制度下，影视版权的核算方法主要有两种，即将影视版权资产计入存货（如华谊兄弟）或者计入无形资产（乐视网）。其中，影视版权计入存货的依据是财政部2004年12月发布的《电影企业会计核算办法》（财会[2004]19号）;影视版权计入无形资产的依据是《企业会计准则第6号——无形资产》。对于上述两种会计核算方法，下文中分别称其为影视版权存货法和影视版权无形资产法。

影视版权存货法下，根据华谊兄弟年报的披露，影视剧类存货主要包括原材料、在产品、库存商品、低值易耗品、受托代销商品等。原材料是指计划提供拍摄电影或电视剧所发生的文学剧本的实际成本。在产品是指制作中的电影、电视剧等成本。库存商品是指已入库的电影、电视剧等各种成品之实际成本。销售库存商品结转成本时，以一次性卖断国内全部著作权的，在收到卖断价款时，将其全部实际成本一次性结转销售成本;采用分期收款销售方式的，按企业会计准则的规定执行。采用按票款、发行收入等分账结算方式，或采用多次、局部（特定院线或一定区域、一定时期内）将发行权、放映权转让给部分电影院线（发行公司）或电视台等，且仍可继续向其他单位发行、销售的影片，采用计划收入比例法将其全部实际成本逐笔（期）结转销售成本。但是对于确认存货可变现净值和计提跌价准备，没有清晰明确的方法。

影视版权无形资产法下，根据乐视网年报的披露，外购的影视版权无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。无形资产的摊销就是影视业务的成本，对影视版权采用直线法摊销，预计使用寿命为授权期限或10年。乐视网对影视版权的减值测试以“影视剧库”整体作为资产组进行减值测试，而非针对单个影视剧作品，原因是多种收入模式并不依赖于单独某一部影视剧作品，而是基于公司持续不断扩充的“影视剧库”产生的，实现了单片影视剧简单加总无法产生的聚合效应。公司的全部影视剧内容组成“影视剧库”，形成一项不可分割的整体资源。

对于影视版权的核算无论是存货法还是无形资产法没有绝对的对错之分，应根据影视作品所处的阶段进行选择。一个影视作品大致可以分为创作、摄制、审查、发行、放映五个阶段，其中涉及会计核算的主要是摄制、发行和放映。在摄制阶段，对于摄制企业来说，影视版权未来主要以转让出售获取收益，而不是通过播放等方式获取点播收入、广告费收入等，应符合《企业会计准则第1号——存货》对“存货”的定义，即“企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等”，作为存货核算较为合理。并且在实际工作中，摄制的影视公司往往将影视版权打包出售给发行公司，再由发行公司分销给视频播放的公司。在发行阶段，发行公司如果是将购买到的版权期限一次性全部转让给客户作为存货核算较为合理。如果发行公司购买到的版权期限为50年，本次只转让给客户10年使用权，在这种情况下发行公司将版权用于无形资产中核算较为合理。如果发行公司将取得的版权，转让給多个客户且年限均短于50年，在这种情况下将版权放在无形资产中核算较为合理，会计处理参考让渡资产使用权的业务进行处理。在放映阶段，影视作品直接依托于没有实物形态的数字网络而永久存在，拥有一定时期的播放权即可以反复播放，且能够在较长的使用寿命期间以使用权的形式为企业获得长期的收益，影视版权作为无形资产核算更符合其经济利益实现的方式。

三、 不同会计处理下的风险

影视版权存货法下，预计销售收入不准确、计划比例法结转成本不准确和存货跌价计提的不准确等问题成为主要风险。第一，影视版权在结转成本时要根据实现的销售收入和计划总收入的比例分配成本，但是影视作品的销售收入很难准确估计。影视作品的题材、导演和演员的人选、剧本的好坏、后期制作的质量和上映的时间点都会影响影视作品的放映收入。虽然在存货法下，放映收入不直接影响影视版权出售的价格，但是会间接影响影视公司与发行公司的转让价格。尤其是在一部作品计划多次销售的时候，很可能作品上映之后观众并不喜欢，导致之后的销售价格大幅下降。第二，影视版权的市场价值主要取决于消费者对影视作品的主观判断，而且消费者的主观判断受多种因素影响，并具备很强的一次性特征。影视作品拍摄完成之后还需要经过相关部门的审查，审查的宽严标准经常出现变化，如果公司投入巨额资金的影视作品未通过审查，这对公司的经营将产生巨大的负面影响。客观政治、经济环境、市场变化等各种不确定性因素的存在，使预计销售总收入与影视剧成本结转期内最终实现的总收入之间会存在差异。这将会使上市公司根据自身需要调节利润，使得会计报表数据的真实性降低。当期销售成本按计划销售收入法确认使利润调节成为可能。第三，由于销售收入难以预测，存货的未来可变现净值也难以确定，这使得存货容易积聚跌价减值风险。在未来某个时间点，可能需要一次性大量计提存货跌价减值准备。同时，这也给了影视公司通过存货跌价准备操纵利润的空间。

影视版权无形资产法下，影视业务成本与影视业务收入不匹配、选择激进的摊销方法和无形资产贬值难计量等问题成为主要风险。查阅乐视2014—2017年四年报表发现，乐视网2014年广告业务和会员及发行业务收入为39.93亿元，占全年总营业收入的58.57%，2015年、2016年和2017年相关收入的占比分别为49.29%、49.03%和54.78%;2014—2017年版权无形资产摊销金额占主营业务成本的比例分别是

17.18%、13.89%、11.14%和31.94%，收入与成本明显不匹配。《企业会计准则第6号——无形资产》中指出：“企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。”部分公司选择激进的摊销方法将成本压力推迟到以后年度。乐视以视频网站依托影视剧版权实现的经济利益实现方式在事先几乎无法确定为采用直线法摊销，忽视了其所购买的网络视频版权虽然授权期限为3—7年，但其分销所带来的收入集中在第一年而剩余期限的收入很少的实际情况，只要乐视保持影视版权的高速增长，影视相关业务的利润就会随之高速增长。作为乐视网有力竞争对手的优酷土豆、爱奇艺、搜狐视频对影视版权的摊销都选择了加速摊销法，优酷在2011年宣布电视剧分四年摊销，为50%、25%、15%和10%，电影为3年，70%、20%、10%。同样的，由于影视版权未来收入的难以预测，作为无形资产核算的影视版权的减值情况也难以确定。

四、 结论

影视版权的会计核算应根据影视作品所处的阶段进行选择，摄制阶段的影视版权作为存货核算较为合理，发行阶段的影视版权作为存货或者无形资产应视情况选择，而放映阶段的影视版权往往作为无形资产核算更为恰当。影视版权存货法和影视版权无形资产法都存在着各种风险，其中影视版权存货法下最关键的是对于影视版权未来收入的预测，影视版权无形资产法下最关键的是无形资产摊销方法的选择。同时，版权分销使得在影視版权无形资产法下的主要风险和次生风险滋生环境变得更为恶劣。

参考文献：

[1]企业会计准则解释第11号——关于以使用无形资产产生的收入为基础的摊销方法[J].交通财会，2017（7）：91-92.

[2]余妮娜，郭丽.版权后续计量问题研究——以乐视网为例[J].商业会计，2017（9）：83-85.

[3]赵灵峰.浅议知识经济环境下的无形资产确认与计量[J].现代商业，2017（9）：137-138.

[4]韩存，毛剑芬.关于影视作品会计处理问题的探讨[J].财务与会计，2016（10）：32-34.

作者简介：

刘阳，男，江苏江阴人，江西财经大学会计硕士。