基于ERM框架、环境风险下企业战略绩效审计标准的选择

张雅琦

【摘要】随着我国社会对可持续发展经济的重视程度不断加深，企业利益相关者对于环境保护的重视增加了企业面临的因环境保护产生的风险。因此本文将环境风险纳入ERM框架的风险识别范围中，根据企业不同的发展周期，分析环境风险的对企业战略审计标准选择的影响，最后建立战略绩效审计的标准体系。

【关键词】风险管理 环境风险 企业发展周期 绩效审计标准

一、ERM、环境风险与企业战略绩效的关系

（一）环境风险应成为ERM的重要对象

随着2004年的ERM框架的发布，体现的是企业治理向以风险管理为核心的方向发展，因此内部审计的定位已经扩大到企业风险管理和战略的层面上。

风险识别是风险管理的起点，在风险识别环节应该重视可能对企业产生重大影响的风险。随着我国环境保护法律法规的日益增多、绿色消费的推崇、绿色贸易壁垒的限制，由于没有重视环保而造成的企业损失也日益增多，比如排污造成的环境污染、违规开采造成的资源破坏、产品能耗高造成的资源浪费等，都可能会造成经营风险、法律风险或者财务风险。所以如果企业识别风险时仍然只关注传统风险，势必出现风险管理的漏洞，给企业带来巨大损失。

从目前审计实务的开展现状来看，我国的环境审计在企业中仍然没有开展起来，仅仅停留在环保资金的收支审计，很少对企业污染治理情况、成本-效益方面进行审计和评价。也就是说目前企业内部的环境审计匮乏，环境审计并没有成为帮助企业发展的得力工具。

（二）ERM与企业战略绩效的关系

企业战略的制定是ERM框架的目标之一，战略的制定、评价和实施都依赖于对风险的正确识别、分析和应对。战略与风险要匹配，只有适应真实环境的战略才能帮助企业实现愿景。

战略绩效是将企业战略看作有机整体来考虑的，不仅需要管理层的指导，还包括各个职能部门的合作。整体企业战略绩效的优点就是可以把企业战略看成是实现周期较长的战略，这样的战略绩效就是摒除了短期利益追求的长期战略愿景的绩效。

（三）环境风险对战略绩效的影响

企业的战略绩效综合考虑企业面临的内外部的挑战，例如风险环境、产品的竞争力，企业所面临的提高其环境业绩的压力日益显著：针对能源和环境的税收日益增多；由于长期对环境造成巨大污染引起的民事诉讼给企业带来巨额损失；企业面临来自环境保护组织和社会公众的压力等。针对企业的环境业绩压力，会计信息使用者要求企业能够提供尽可能多的环境有关的财务信息的需求越来越高，企业可能会考虑在内部的激励机制中加入减少环境资源浪费的考核指标、由于负责恢复生态环境需要资金而进行的外部融资行为，这些活动可能对企业的经营绩效产生积极或消极的影响。

二、整合ERM、环境风险与战略绩效审计的理论基础

（一）经济的外部性理论

经济的外部性指处于市场作用外的经济活动产生的副产品，非市场性是指经营活动的后果不通过市场表现出来。例如，企业以追求利润最大化为目标，如果国家没有制定法律规定污染物排放量，那么企业就不会主动采取治理或降低污染的措施。当自然界承受污染物的能力到达自我调节的极限时，政府就会出面进行污染治理，这就意味着本应该由企业承担的成本转嫁给社会了。现在由于政府的法律法规的颁布、媒体的监督和社会公众对环保意识的加强，其对于自己承担的外部性成本容忍度开始降低，一旦这些利用经济外部性转嫁成本的企业被曝光，会严重影响企业形象。因此为了满足法律要求、社会需要和提高自身环保形象，企业应将环境风险融入风险管理，并在战略绩效审计的标准中体现出来。

（二）环境费用效益理论

费用效益分析是对经济活动的影响进行评价的常用方法，该方法是通过对方案的全部费用和效果加以比较，选出净效益较大的方案用于决策，或对已建项目的环境效果实行事后审计。费用效益分析的审计依据是行业、协会的环境标准，与本文将要构建的标准体系相联系。这种方法的结果分别对企业战略的制定和战略绩效审计密切相关。将经济学中的费用效益理论引入审计领域可以对环境费用效益进行分析，对企业战略选择运用定量和定性的分析。

（三）整合性风险管理理论

其理论的基本理念是企业在整体经营目标管理的范围内，建立“分层级”的风险管理主体及风险管理与经营管理的整合（王建康，2007）。

把环境风险引入ERM框架风险识别的对象，关键应关注环境风险与其他多种风险的呼应，这符合整合性风险管理的核心概念。在建立审计标准体系时要先将主体分层级，分别制定标准，再将各层级整合起来。

三、结合环境风险下的战略绩效审计标准体系判定

（一）战略绩效审计标准产生的基础

在上一部分已经看到，战略绩效审计指标是根据多层次主体构建的，企业执行战略绩效审计是根据这些指标来评价战略绩效的高低，但是很多指标难以量化，其程度定性分析不好界定时，审计时会运用职业判断，这样就存在偏好、经验带来的绩效结果的差异。随着企业战略的不断发展和变化，很难用少数几个指标表述全面，这时更需要有企业内部统一的标准作为对指标判断的尺度。

（二）环境风险对战略绩效审计标准的影响

作为一种审计标准，应该要维持一定时期内的稳定，但是由于是对企业战略的績效审计，而企业战略对风险环境的要求很高，企业战略要随着风险环境的变化及时调整，当面临相对平稳的环境时，绩效审计的标准可以适当的降低或升高。

当考虑到环境风险因素时，战略绩效审计标准受到的影响出现了以下变化：企业由于环保法律的颁布对于环境保护、恢复、治理等方面的支出增加，包括财务、法律风险，另外消费者对企业的要求提高，倾向于购买绿色产品，新技术、新产品不断出现，还诞生了很多新兴行业，如果想在这些变化之中仍然保持竞争优势，核心竞争力就是付出更大的研发成本，企业战略的选择应适当调整，审计标准中这种新情况下很难做到明确，更多的需要经验标准、行业标准的辅助。

四、结合环境风险构建战略绩效审计的标准体系

构建战略绩效审计的标准体系应该考虑标准的层次性、适用性，还应考虑阶段性和周期性的原则。适用性是指要结合我国法律法规、条例、行业惯例，能真正在内部审计中指导实践。层次性要求对不同层次的战略有不同的审计标准，要分层审计。单独制定阶段性的审计标准，标准只要满足阶段的要求即可。不同周期的企业战略愿景很不同，这时的战略绩效审计标准则应适度改变。

作者初步构成的战略绩效审计体系如下图：

本文主要解决企业战略绩效审计的标准问题，以往的研究多集中于指标的选择和指标体系的建立上，而很少关注标准的问题。

参考文献

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