对注册会计师法律责任的思考

王竹萍

摘 要：注册会计师法律责任的问题一直以来在整个会计界与法律界都备受关注，注册会计师的执业活动影响着市场经济的运行。如今注册会计师遭受法律诉讼的案例层出不穷，给市场经济带来了不小的振荡，使人们对注册会计师的工作能力产生了怀疑，同时也使会计师事务所陷入严重的诚信危机，现在对解决注册会计师法律责任的问题已迫在眉睫。本文就注册会计师承担法律责任的界定以及形成原因进行思考，并对当前注册会计师承担法律责任的现状进行分析，为保证注册会计师的审计质量和降低诉讼风险提出防范措施和建议，对注册会计师行业和市场经济持续稳定发展具有重要意义。

关键词：注册会计师；法律责任；案例；防范措施

1 我国注册会计师承担法律责任的现状

注册会计师的法律责任按照内容可划分为民事、行政和刑事责任三种。

1.1 我国注册会计师遭受民事诉讼的现状

我国注册会计师遭受民事诉讼的案例层出不穷。如2012年泸州朗格置业有限公司的股东叶岷伟在申请增资变更登记时被工商局驳回，原因是四川红云会计师事务所2011年对其出具的验资报告不符。因此叶岷伟对四川红云会计师事务所提起民事诉讼。据法院受理结果叶岷伟的诉讼被驳回，原因是由于该公司在2010年发生入室盗窃案，丢失一些会计账簿和凭证等，所以无法提供真实的会计信息给红云事务所，导致该验资报告的不真实。而且在办理增资变更登记时不实的验资报告已经过期，红云事务所也自行解除了与该公司的验资约定，并退还验资费用，撤销验资报告，不能作为变更登记依据。现如今会计师事务所遭受民事诉讼的案例有很多，而最终的判决结果大都是会计师事务所胜诉，这体现了我国注册会计师在民事责任史上的一大进步。

1.2 我国注册会计师遭受行政诉讼的现状

目前注册会计师承担的责任更多的是行政责任。2011年华锐风电通过提前确认收入的方式粉饰财务报表，虚增利润总额，而作为华锐风电2011年年报审计机构的利安达却没发现华锐风电的违法行为，出具了标准无保留意见的审计报告，证监会对利安达会计师事务所处于责令期限改正、没收违法所得和处罚款，对两名注册会计师给予警告、罚款和五年市场禁入的行政处罚。据统计，在2014年，各地财政部门共对1358户会计师事务所进行检查，其中有91家事务所和159名注册会计师也被给予了行政处罚。从当前我国大部分处罚案例来看，主要还是以行政处罚为主，而民事责任方面追究的较少。

1.3 我国注册会计师遭受刑事诉讼的现状

目前注册会计师承担刑事责任的案例较为少见，但不排除不存在。近日湖北注册会计师协会发布了一则关于因为注册会计师的马虎而被判刑事责任的案例。即黄石大瑞会计师事务所注册会计师朱晖在审计某公司的银行授信贷款业务时，没有遵守审计准则，对被审计单位提供的财务数据没有经过审计程序直接出具了审计报告，该严重失真的审计报告，致使银行的贷款无法收回，构成刑事犯罪，注册会计师朱晖被判有期徒刑一年，缓刑一年，并没收犯罪所得收入和收回注册会计师证书。证监会对注册会计师的刑事处罚是有一定的力度的，不仅使马虎工作的注册会计师嘘唏，还让造假的被审计单位胆寒，证监会的刑事处罚维护了投资者的利益，净化了资本市场。

综上所述，注册会计师的法律意识有在加强，懂得在诉讼面前自我保护。却还是有一部分的注册会计师和事务所愿意冒险违法犯罪，为了利益丧失职业道德，走上犯罪道路。对注册会计师承担法律责任的现状分析有利于规划和维护注册会计师行业的发展。

2 注册会计师遭受法律诉讼的成因分析

注册会计师被控告的因素有很多，不仅包括自身因素的不足，还包括社会环境的压力和被审计单位的配合程度等。

2.1 被审计单位方面

2.1.1 被审计单位的舞弊

现代企业的管理制度是所有权与经营权分离，管理层对企业的日常经营管理负责，并承担对财务报表编制的受托责任。管理层对财务报表的编制负责，而注册会计师是对财务报表进行鉴证提供合理的保证。所以，如果被审计单位舞弊提供不真实的财务报表而注册会计师没有发现违法行为也有可能会引起注册会计师承担法律责任。

例如ST博元公司通过伪造银行承兑汇票，虚构票据贴现及置换交易，多次使用虚假银行进账单和虚假银行承兑汇票入账掩盖股改业绩承诺资金未真实履行到位的事实。其实2010年到2013年连续4个会计年度该公司一直处于亏损状态，而负责审计博元财务报表的中兴华会计师事务所未发现ST博元的财务舞弊行为，出具了无保留意见，被证监会给予行政处罚。

2.1.2 被审计单位的内部控制缺陷

內部控制缺陷表现在两个方面。一方面是如果某项控制的设计和执行不能有效防止或发现财务报表的错报，则说明存在内部控制缺陷；另一方面如果企业缺少用以发现错报的某项控制也表明企业存在内部控制缺陷。注册会计师的任务不仅是对企业的财务报表发表意见，也要对企业的内部控制有效性和非财务报表的重大缺陷保持应有的关注。

违法行为并不可怕，可怕的是企业内部控制的缺陷，可怕的是管理层凌驾于内部控制之上。《证券法》中规定，发行人披露的信息必须真实准确，不得有虚假。但是2011年度华锐风电提前确认收入虚增利润2.78亿元，明显违反规定。管理层负责编制财务报表并对财务报表负责，但是该公司的董事长及其他管理层人员却利用职务之便，完全凌驾于内部控制之上，内部控制完全没有保障，由此造成的损失，公司管理层及会计师事务所都要承担法律责任。

2.2 注册会计师本身方面

2.2.1 专业能力不足

注册会计师要清楚认识到专业胜任能力与专业知识的重要性。因为如果注册会计师专业能力不足，就无法胜任工作，在没有能力胜任工作的情况下如果注册会计师继续接受委托，那么就很有可能导致审计失败。如注册会计师在接受委托前没有对被审计单位进行充分的了解，没有按照特定审计准则的要求进行审计工作，对会计信息处理过程没有进行了解等都是注册会计师缺乏专业能力的表现。

例如2016年四川公明会计师事务所，因未在编制审计工作底稿的情况下出具审计报告，未按规定设置会计账簿，其事务所被警告、暂停经营业务1个月，并没收违法所得两万四千七百元，罚款一万元、两名注册会计师也被处于警告和暂停执行业务1个月；还有四川博奥委会计师事务所因仅收集被审计单位基础数据，未实施实质性测试程序，两名注册会计师受到警告。他们之所以受到处罚就是因为缺乏专业知识，没有严格遵守审计准则，违反准则要求，没有实施必要的审计程序而承担法律责任。

2.2.2 缺乏独立性

独立性是注册会计师坚守职业道德准则的体现，是取信于社会公众的关键指标。在市场经济条件下，投资者主要依赖审计报告和企业的财务报表来判断投资风险，在投资机会中做出选择。如果注册会计师缺乏独立性，与被审计单位存在经济利益关系或有外界压力，那么出具的审计报告就会误导投资者的判断，使投资者遭受损失，进而会降低对注册会计师行业的信任度。

如2013年7月23日，银江股份被曝其股权结构、业绩收入、审计报告均存在不实。在于利安达杭州分所在做审计时，发函询证验证各业务单位的真实性，原则上是由利安达杭州分所邮寄给询证单位询证，经询证单位核实确认盖章后返寄杭州分所，但是因为函询证的回函效率比较低，速度比较慢，致使安达杭州分所每年把大部分的询证函直接给银江股份，等到最后再由银江股份返交给杭州所。利安达的这种行为不符合审计准则的要求，询证函不该经由被审计单位之手，因为很有可能出现造假行为，询证函的可靠度就会降低。而且利安达杭州分所的签字注册会计师高敏建在冷却期内就担任银江股份管理层重要职务，这违法了《职业道德准则》中对独立性的规定，影响了注册会计师的基本职业道德原则。

2.3 社会环境方面

2.3.1 社会大众期望值过高

社会大众一直留有这种观念：注册会计师已经检查了财务报表，并出具了审计报告，那么财务报表就应该是完全真实，所有的数据都是正确的，如果导致投资者遭受损失，那么责任就全归咎在注册会计师身上，甚至会起诉会计师事务所。事实上，他们对注册会计师行业不是很了解，将审计责任与会计责任混淆，以为注册会计师就一定会把所有的错误和舞弊都找出来，所以一旦审计报告的结论与被审计单位实际情况不符，他们就会指责注册会计师。

因为人们对注册会计师的“期望差距”还有受到审计时间、审计方法等方面的制约，注册会计师即使严格按照执业标准进行审计，也很难保证没有差错，也有可能遭受承担法律责任。

2.3.2 行业竞争激烈，市场秩序紊乱

目前我国的会计师事务所的成立形式大部分是以有限责任的形式存在的，由于有限责任承担法律责任的有限性，必然会影响事务所的独立性。很多时候事务所会为了自身的经济利益最大化违背职业道德和准则，降低审计质量，出具虚假的审计报告来争取客户。大部分会计师事务所未来谋取私利，获取经济利益，维持自身的发展不惜舍弃道德观念，违背道德作风，不断削减成本。如：削减人员、时间、技术支持等相关审计资源的投入；减少审计程序的实施；分工不当；内部控制薄弱等。会计师事务所的不正当竞争不仅会扰乱市场秩序，而且也不利于行业的健康发展。

例如在2013年初始，某央企发布招标书文，称要选择五家优秀的审计机构。招标满分是100分，报价占了五分之一，并且如果折扣率低于审计收费基准费率的80%，那么每多下浮5%，报价得分就会加2分。该招标档明显违反了财政部对事务所投标报价的限制规定。但是事务所却无视规定，报出三折的折扣率，体现出不正当的低价竞争。

3 注册会计师规避法律责任的建议

注册会计师会直接或间接承担法律诉讼，所以必须为此采取措施来防范或降低承担责任的风险，这样才能更好的保护自己。

3.1 建立良好的执业环境

3.1.1 建立健全相应的法律法规

我国目前的法律法规还不完善，从本质上看市场经济是一种法制经济，法制不健全就不能很好地维护市场经济的发展。所以只有建立起健全的法律法规，让注册会计师在良好的环境中工作，规范市场竞争，才能维护好市场经济的发展。

3.1.2 加强对会计师事务所和被审计单位的监管

对于会计师事务所和被审计单位的监管，中国注册会计师协会、证监会和财政部等相关部门的角色很重要。中国注册会计师协会对上市公司年报审计的事前和事中监控应该加强，随着技术在进步，监管理念同样需要创新，不仅要提升年报审計的监管效率和服务水平，还要专注于对证券资格会计师事务所的职业质量检查工作，对风险检查的程序和方法进行创新完善，严惩违规事务所，进一步建立健全治理行业不正当低价竞争的长效机制和监管措施，全面促进行业的诚信建设。证监会，财政部等相关部门对那些违反规定的单位和个人都应加大惩罚力度，保持高压态势，让其犯罪成本大于收益，维护投资者的合法权益和建立一个公平公正的市场秩序。

3.2 被审计单位应提高会计信息的质量

3.2.1 加强对所属会计人员职业道德和专业技术教育和培训，提高他们的政治业务素质。

庞大混乱的会计信息需要经过会计人员的收集和整理，会计人员会影响会计信息的质量。所以对会计人员的素质教育直接影响会计信息的质量。会计人员的素质一方面体现在职业道德上，很多时候会计人员的职业道德会受到利益的诱惑，故意犯错或者有意回避的现象就会产生，继而就会出现会计信息的造假行为，使会计信息失真。还有一方面是会计人员的业务技能上，即使一个会计人员的职业道德良好，但是业务技能不足或者差，经常记错账，算错账，同样也会影响会计信息的质量。被审计单位可以通过根据自身企业的特点和会计人员的工作要求，对不同层次的会计人员进行有针对性、独特性的培训，让会计人员及时了解最新知识的内容。也可以建立考核机制，让会计人员在竞争中不断学习、进步。

3.2.2 提高企业法人代表经营管理水平及对单位会计信息真实可靠的责任感

经营者难免会抵制不了业绩与利益的诱惑粉饰财务报表。如果企业经营发生困难，业绩不佳，那么经营者可能会通过在会计确认、计量、记录等程序上对会计信息进行造假处理来夸大经营业绩，掩盖负面信息，提供质量低下的会计信息。被审计单位管理层对财务报表负责，企业经营者要增强法制意识和思想水平，自觉抵制会计信息造假行为的发生，提高会计信息的可信程度。

3.3 提高注册会计师的执业水平

3.3.1 关注注册会计师职业守则的相关法律法规，强化责任意识

大部分注册会计师之所以会遭到诉讼是因为法律意识的缺乏，没有相关的法制意识和法律水平，所以会无意或间接地触犯到法律。所以注册会计师应该加强对法律法规的学习和认识，以便在执业过程中如果遇到法律问题，就可以知悉潜在风险情况，在诉讼面前也会懂得自我保护。

3.3.2 树立良好的职业道德，保持独立性

注册会计师在市场经济中充当“经济警察”，这种身份决定了注册会计师对社会公众应承担的责任和职责，需要为社会公众提供高质量高水平的专业服务，就必须对注册会计师的职业道德严格要求。注册会计师如果在执业过程中没有遵循职业道德就会受到法律惩罚，所以对注册会计师的道德教育就显得尤然重要，会计师事务所可以通过专业的培训机构对注册会计师采取不同形式的道德培训，加强注册会计师的道德意识。同时也要不断提高自我防范意识，加强对相关法律法规的学习，严格审计准则的要求，坚守独立性原则，抵制不良诱惑。

注册会计师在执业过程中需要保持独立性，不能与被审计单位存在任何经济利害关系，这样注册会计师就不会有失独立性，才能把对社会公众的责任更好地履行。严格按照注册会计师职业准则的要求执业，时刻保持怀疑的态度，以科学严谨的态度进行审计工作，降低其承担法律责任的可能性。独立性并不仅限于财务利益。我国许多的诉讼案件都是由于注册会计师盲目相信客户或是存在经济利益关系等外部的压力所导致的，在执业时，注册会计师必须保持独立性，严守职业道德规范，时刻保持职业怀疑的态度。

3.3.3 提高注册会计师的专业胜任能力，加强审计效率

我国注册会计师的职业规范体系和相关指导意见中都有提到对注册会计师的胜任能力的要求。比如在职业规范体系中要求注册会计师在执业过程中要保持独立，要具备专业胜任能力和技能，要对社会公众负责，对客户负责；在指导意见中也规定注册会计师在提供服务时，应当保持公正的态度。

如今会计工作和范围变化愈来愈大，需要注册会计师加强自身学习能力提高职业技能，适应新的社会环境，在实际工作中不断积累经验，发现并归纳在不同业务范围内的审计特点，不断培养和提升自己的专业判断能力。2016年5月21日在京举行的ACCA年度峰会上中国注册会计师协会副会长兼秘书长陈毓圭博士也强调目前工作的重点不是培养多少大学生和研究生，不是关心有多少人通过注册会计师资格考试，而是注重专业胜任能力的培养，把工作重心多放在对在职会计人员能力的培养上。如果注册会计师不思进取，不注重自身能力的培养，那么就会与时代脱轨，更糟糕的可能会面临法律的惩罚。

3.3.4 树立审计服务意识，提高审计质量

注册会计师行业也是一种服务型行业，服务于客户，服务于社会。注册会计师必须要树立起服务意识，只有提高服务认识，增强服务意识理念，才能激发起注册会计师在执业服务过程中的主观能动性。注册会计师树立良好的服务意识，不仅使自身服务技能得到提高，增强工作服务创新的能力，而且有助于提高审计质量，使审计增值，对经济社会发展也有好处。会计师事务所与企业的发展息息相关，相辅相成，相互依托，只有重视审计的质量，真正建立起对高质量审计服务的需求，审计工作才能正常开展并高质量完成，才能减少舞弊的出现，并促进双方的和谐发展。

3.4 建立健全会计师事务所质量控制制度

3.4.1 严格遵循职业道德和专业标准的要求，把好注册会计师的准入关

成为注册会计师的第一步就是必须通过注册会计师资格考试，注册会计师资格考试是注会行业选拔和储备后备人才的重要途径。考试分为两个阶段，第一个阶段是专业阶段，该阶段包括六个科目的考试，只有通过所有的科目后才能进行第二阶段综合阶段的考试。综合阶段的考试是一种职业能力的综合测试，通过后就能取得注册会计师执业证书。所以该考试是注册会计师职业资格的“入门关”，是一项非常重要的环节。

据最新统计显示，截至2015年12月31日，中国注册会计师协会共有注册会计师101376人。从年龄结构看注册会计师在30-50岁的人数占了一半以上，而且跟2014年相比，40岁以上的注册会计师在增加，很显然注册会计师资格不是那么容易取得的，需要经过时间的锤炼，不断学习理论知识，增强培养专业胜任能力，在经验中获取进步。注册会计师在经济体制中充当非常重要的角色，是一名“经济警察”，所以必须加强对注册会计师的要求，提升门坎，让有能力有实力的人当之无愧进入注册会计师行业。

3.4.2 推行全面质量管理制度，审慎选择被审计单位

在屡见不鲜的许多案例中，注册会计师大都是因为被审计单位不诚实，提供虚假会计信息，使注册会计师掉入陷阱，导致审计失败。注册会计师之所以没有发现被审计单位的舞弊行为，是因为他们没有事先对被审计单位进行必要的了解，而且对被审计单位的经营活动业务不是很了解。所以注册会计师在接受委托之前需要对被审计单位的基本情况做充分的了解，评估该单位的舞弊风险，慎重选择被审计单位，避免掉入陷阱。

注册会计师不能只关注被审计单位财务报表上的数据而已，还要关注该企业的经营活动和行业的基本情况信息，需要对其做个充分的了解。如果客户有不诚实的行为，那么就很有可能在會计上弄虚作做假，会计师事务所对于不诚实的客户就应该拒绝委托，如果是老客户，发现出现不诚实的行为也应该解除联系。注册会计师只有在承接业务之前对被审计单位做个全面的了解才能防止不必要的投诉发生。

4 结论

综上所述，注册会计师遭受法律诉讼的因素有很多，有外部原因也有自身原因。自身原因包括注册会计师自身职业素质低下，专业胜任能力不足，没有法律意识等。外部因素有被审计单位不诚实，法律制度不完善，社会公众期望过高等。

会计师事务所以及注册会计师都应该重视注册会计师承担法律责任的现状，并采取有效措施对其改善。加强自身能力培养和道德素质的提高，增强独立性，同时慎重选择被审计单位，强化法律意识，加强档案管理，这样才能减小承担法律责任的风险，促进行业科学发展。

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