作业成本法在酒店业应用的必要性和普适性研究

朱阳凯

作业成本法的相关概念，在二十世纪中期首次被美国经济学家埃里克·科勒（Eric Kohler）提出，但是他并没有对作业成本法的完整理论进行论述，所以作业成本法并没有立即引起会计界和企业管理者的注意。我国对作业成本法的研究起步较晚，直到二十世纪九十年代，余绪缨等一批学者才首次将作业成本法的相关理论引进国内。到了九十年代中期，先进的技术使得传统的生产方式发生了巨大变化，传统的管理方法已经无法满足企业的日常管理需求。在此大环境下，作业成本法引起了国内学术界和企业管理者的注意。越来越多会计界、管理界的学者们投身作业成本法的研究，关于作业成本法的相关理论、作业成本法在企业的应用等方面的研究成果层出不穷。但是，目前对酒店业作业成本法应用的研究不够细致和深入，大多数管理者仅仅是从减少酒店业直接成本的角度来理解成本管理，而没有从酒店业的整体层面形成全面的作业成本法管理意识，理论研究与实际应用之间存在着较大差距。

一、作业成本法在酒店业应用的必要性

自建国以来，我国的产业结构不断地在进行调整，从上世纪四十年代大力发展农业和重工业，到改革开放至今，第三产业比重已超五成。酒店业作为第三产业的支柱产业，对国民经济发展有着极其重要的作用。但在其快速发展的同时，酒店业面临着各种挑战和激烈的竞争，管理层的管理需求也在不断丰富和提高，传统成本计算方法已经无法满足如今的管理需求，所以管理层需要新的成本计算方法来更好地为成本管理服务。作业成本法作为一种新的成本管理方法已经在国外得到的了广泛的应用，在制造业和物流企业的应用研究最为成熟，但在我国服务业尤其是酒店业的应用研究还不是很多。随着作业成本法对成本管理的优势越来越被认可，其凭借合理的成本计算方式和系统科学的管理模式也收到服务行业管理者们的青睐。

酒店业作为服务行业的一类代表性企业，其成本构成、成本习性也充分体现了服务行业的特点：直接成本占总成本的20～30%左右，间接成本占总成本的70%～80%左右。而直接成本一直只包括餐饮部产品生产的原材料，间接成本包括人力、水电、折旧等支出，特别是提供服务过程中产生的收入很难直接归集到某种成本科目中。所以，就相對于工业企业和服务行业的其他类型企业来说，酒店业的成本构成相对简单，有利于建立作业成本系统；就对于酒店业的经营特点来说，作业成本法是值得酒店业值得研究和应用的先进的成本管理手段。

二、作业成本法在酒店业应用的适用性

（一）设立资源库，并归集资源库价值

资源是成本产生的源泉，企业作业活动系统所涉及的人力、财力、物力都属于资源。酒店在提供服务的过程中会消耗各种资源，例如货币资金、原材料、人力、动力等，在传统成本法下，企业资源的消耗通常在营业成本、工资福利费、固定资产折旧费、能源费、通讯费、餐饮费等账户中反映。而在作业成本法下，对各类资源的消耗最终构成酒店成本，所以要使各类资源合理分配到作业中，就需要设立资源库。根据各酒店不同的成本归集情况，可以把所消耗的资源分为餐饮部原材料、房屋及建筑物折旧费、低值易耗品、人力成本、维修费、能源费（包括水电、燃气、煤炭等）、通讯费、清洁费、办公费等。然后，对酒店一定期间内耗费的各种资源价值进行计量，并将结果归入各资源库中。

（二）确认主要作业，并设立相应的作业中心

作业是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源动作，它是作业成本计算系统中最小的成本归集单元，作业贯穿企业经营的全过程，每一个环节都可以视为一项作业。确认作业是作业成本法的基础，也是作业成本法与传统成本核算方法区别的关键所在。确认合适的作业和作业中心是应用作业成本法的必要前提。在充分了解酒店业经营活动的基础上，一般星级酒店的作业中心可以确定为餐饮、客房、康体和会议四大作业中心，然后在每个作业中心划分若干作业。比如，餐饮中心的作业一般可以划分为：餐前准备、接待、点菜、出菜、巡台、结账、餐具清洗等；客房中心的作业一般可以划分为：预订、入住、结账、离店查房、清洁客房、配备日用品等；康体中心的作业一般划分为：接待、寄存、更衣室服务、结账、清洁、维修等；会议中心的作业一般划分为：会场布置、接待、会议服务、会场清洁、设备维修等。

（三）确定资源动因，并将各资源库汇集的价值分派到各作业中心

资源动因是把资源库价值分派到各作业中心的依据，表示了作业如何让对资源进行消耗。根据各类资源，选择合适的资源动因，其选择对作业成本法的顺利实施至关重要。酒店业的各类资源消耗项目，有的可以直接分配到各项业务中，有的则不能，所以对资源动因的选择，既要灵活也要慎重。一般地，酒店业的各类资源可以直接进行分配的包括：第一，餐饮部进行产品生产的原材料；第二，固定资产的折旧费用；第三，低值低耗品费用；第四，维修费用；第五，水电费、燃气费等。可以通过选择合适的资源动因进行分配的资源包括：第一，房屋及建筑物的折旧费用按面积分配；第二，人力资源成本按工时分配；第三，煤炭费按面积分配；第四，通讯、清洁、办公费按接待人数分配等。

（四）选择作业动因，并确定各作业成本的成本动因分配率

影响企业成本的因素有很多，但并非所有的影响因素都要被确定为成本动因，选定比较适当的成本动因数量，使这些成本动因能合理地成为间接资源成本的分配基础。一般来说，酒店业的成本动因选择可分为各类作业的接待人数、用餐次数、作业次数、以及工时等。当各作业中心设立，成本动因选择后，就可以将各作业成本除以成本动因单位数，计算出以成本动因为单位的分配率。

（五）进行成本计算，提出决策建议

根据作业动因分配率和成本对象所消耗的成本动因数，可以计算得出酒店各种服务产品较为真实的最终成本，从而分析酒店各类服务产品的盈利能力、改善酒店经营流程。

三、结论

作业成本法是以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动进行追踪并动态反映。它不仅可以为管理者提供较为准确的成本信息，而且有管理者提供科学的决策依据。对酒店业通过实施作业成本法对酒店成本进行核算能够有利于酒店业进一步实现合理成本核算、明确盈利分析、严格成本控制、优化业务流程、科学成本预测、加强绩效评价等目标，对于提高酒店经营管理的水平和自身竞争力的理论价值和现实价值。

参考文献

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