PPP模式下会计核算相关问题分析

摘要：随着我国经济转型的不断发展，传统的融资模式已经不能够适应新形势的发展了，PPP模式应运而生，有效的解决了传统融资模式中存在的不足。但是PPP模式仍处于发展阶段，其会计核算问题也一直是国内学者、专家关注的焦点。因此本文在综合分析PPP模式和会计核算的相关理论后，指出目前阻碍PPP模式会计核算发展的问题和障碍。

关键词：PPP模式 会计核算 账务处理

一、PPP模式相关理论

PPP模式，又称为公私合办、公私合营和公私合伙制，是一种公私合作开发公共服务的运营方式。PPP模式下的项目是政府部门与私人部门共同组成的机构，通过引入社会资本，两个部门签订合约，以特许经营权为基础，全程合作，对项目进行共同设计开发，并共同承担风险，当期满后再将项目移交给政府部门。这一模式的出现，正是由于政府部门在公共基础设施建设中缺乏的足够的资金支持，需要利用私人部门进行资金上的补充，提供技术和相关管理经验的帮助，主导者依然是政府部门。由于私人部门的参加，引入了市场竞争和激励约束机制，在充分发挥双方优势的基础上，提高了公共产品服务的质量。

英国的基础设施建设最早使用PPP模式，其吸引社会资本、解决财政资金效率低下和短缺问题的能力逐渐显露，随后这一模式被世界各国所关注、借鉴和引用。

二、PPP模式下账务处理模式

1、托管模式

在这种模式下，政府先通过投标确认中标人，再由项目公司进行建设并提供服务，在项目建成后的运营期间获得经济利益。政府部门付给项目公司一定的费用，保证更好的完成项目建设和为人民服务的职能。

2、特许经营权模式

在这种模式下，政府部门和私人部門签订合同共同对项目进行建设。在这期间，项目的经营权暂时交由项目公司。根据特许经营权的规定，项目公司需将项目的使用权和经营权作为无形资产进行核算。项目周期结束后，再移交回政府部门。

三、会计核算问题分析

会计核算是运用相关理论知识、通过货币来对生产活动进行衡量，并以报表等方式呈现给经济主体的管理者。在会计工作中，会计要素确认和会计要素计量是会计原则的两大关键点。在PPP模式下，项目的会计目标应从公私双方出发，能充分体现双方产权变动的关系，同时要兼顾经济效益和社会效益两方面。因此，在进行会计核算时，应当从政府部门和私人部门两大主体出发进行分析。

1、以政府部门为主体的PPP会计核算问题

在传统公共设施会计核算中，如公路、桥梁等的建设，是无需在政府部门的会计账面上体现的，因为其采用的是现金收付制，对于固定资产的核算通常只进行收支性的核算。这一会计处理方式目前以不再适用于PPP模式下的项目核算了，因为在PPP模式下，采用的是权责发生制，资产必须在会计上予以确认。政府部门对项目及其资产拥有最终的所有权。政府在取得项目资产时，必须清理其资产类型，并通过计量出让经营权的方式取得资产，而不能以全额投资作为资产处理的基础。

2、以PPP项目公司为主体的PPP会计核算问题

PPP模式下的项目共有四个周期：项目公司成立、项目建设、项目运营和项目移交。接下来将通过以上四个方面分别进行分析。

（1）项目公司成立

政府部门和私人部门以特许经营权为基础，共同出资建立项目公司。政府部门构成较私人部门简单，私人部门构成更多以联合体的方式存在，因此在项目公司内部会出现多个产权主体并存的局面。而传统的会计处理方式不存在内部产权划分的问题，通常是以一个企业为核算的主体。因此传统的会计核算方式不再适用于PPP模式下的项目公司核算。为产权及其变动提供理论和实践的支持，满足受托责任需求，兼顾经济效益和社会效益是PPP模式下会计目标的重要内容。

（2）项目建设

PPP项目公司将资产分为完全产权资产和特许经营权资产，在具体会计核算时应清楚区分，不能混为一谈。

特许经营权是区别PPP项目资产和一般资产的最主要特征，且其本身同样具有资产的特性，因为特许经营权是在过去的交易或事项中发生的，以换取项目资产为代价，项目资产的所有权归政府部门所有的权利，且由此产生的经济利益是能够可靠计量的。因此应将其作为资产进行确认和计量。

（3）项目运营

收入的确认是这一阶段的主要核算内容。在金融资产模式下，PPP项目公司的收入如果确认为投资净收益，则会造成应收账款等指标的异动，从而导致收入与成本不配比的情况。但如果以债券方式融资，则又会对投资者造成极大的误导。在项目后期，更新改造工程时有发生，这属于项目资产价值的组成部分，但却无法为公司带来经营利益的流入。根据实质重于形式的原则，这部分支出不能计入当期损益中。

（4）项目移交

当合约期满，特许经营权不再属于PPP项目公司时，该项目及其资产则应无偿移交回政府部门，剩余的属于项目公司的资产则应归属于公司。对于无偿移交的资产，在项目运营阶段已在不计残值的情况下摊销完成，因此在这一阶段，无需再进行会计处理。对属于项目公司的资产则应按照相关规定进行清算处理。

四、结束语

综上所述，会计核算的处理对PPP模式的发展意义重大，它关系着PPP项目参与者的切身利益，也关系着项目运营的全程管理运作。因此，制定统一规范的会计核算准则至关重要。

参考文献：

[1]刘维丹.2016.PPP模式下衍生的会计问题研究[J].行政事业资产与财务.

[2]路见.2016.简述PPP项目全周期会计核算[J].会计研究.

注：本课题由西华大学研究生创新基金资助Supported by The Innovation Fund Of Postgraduate，Xihua University，项目号：ycjj2017156。

作者简介：第一作者：陈怡我（1991年——），女，汉族，四川成都，硕士研究生，西华大学，会计学；其余作者：李阿黎、刘兰。