分类与综合个人所得税改革中个税诚信机制建立研究

张奕

[摘 要] 2016年全国两会期间已经把综合与分类相结合的个人所得税法改革草案提交全国人大审议，决定于2017年探讨实施。新税制是建立在自行申报基础上，需要综合家庭的收入支出信息的，如果纳税人不申报或者不诚实申报，设计再完美的个税税制也无法达到期望的效果。在分析现行税制诚信机制缺乏导致个税流失的基础上，探讨了新税制建立个税诚信机制的可行性以及提出了建立个税诚信机制的建议。

[关键词] 分类与综合个人所得税；个税诚信机制；个税改革

[中图分类号] F810.42 [文献标识码] B

近年来，我国个税诚信纳税情况不尽人意，偷逃个税的人更多、技术方法更隐秘、金额更大。一份对网名的“个税诚信纳税”调查显示：55.74%的纳税人会主动去税务机关申报纳税，44.26%的纳税人选择不去申报[1]。我国个人所得税流失情况非常严重，个税诚信纳税信用十分缺乏。

一、现行分类税制下个人所得税税流失的现状

（一）个税比重严重偏小，许多个税纳税人游离纳税遵从之外

从上表可以看出我国个人所得税占国家税收收入的比重长期保持在6%。而国际上，个税一般占到发展中国家税收总收入的15%左右，我国个税收入占税收收入比重大大低于同类发展中国家水平。这与我国迅猛发展的经济、高国民生产总值增长速度不相称。反映出我国个人所得税应纳税额与实际自愿缴纳税款的差距非常大，税款流失非常严重，许多应该纳税的个人并没有缴纳个税款。

（二）个税沦为工薪税，多数高收入者游离个人所得税之外

在现行分类税制下，主要实行代扣代缴的征收方式，代扣代缴就是对工资薪金所得的，工薪阶层沦为个税的主要群体，工资项目个税收入一直占到整个个税收入的60%以上，比重过高。而很多高收入者由于具有足够优良的资源，他们往往隐瞒收入、不申报纳税。造成现行个税牢牢掌控了工薪阶层，却对其他的高收入群体、高收入项目表现出无能为力的窘境。

（三）12万以上收入个人自行申报比例过小，大量应纳税个税者游离申报之外

我国除了代扣代缴主体方式征收个税外，税务机关还三令五申要求年收入12万以上的个人自行申报个税，但该制度能否取得好的实施效果取决于纳税人的诚信纳税意识的强弱。但由于现行个税税制没有建立诚信机制，自行申报制度实施效果一直不好，响应者寥寥无几。

二、个税诚信机制缺失是导致个人所得税流失的重要原因

税务机关和纳税人之间存在的信息不对称是个税诚信机制缺失的根本原因。纳税人自己清楚收入来源途径、成本费用，基于自私行为，在利益最大化的驱动下，纳税人在个税申报时会千方百计的偷逃税收，隐瞒收入或者造假涉税信息，却向税务机关宣称自己是诚实纳税的。由于税务机关在涉税关系中是处于经济业务之外的，他掌握涉税信息一般只能依靠纳税人的申报表、申报附属资料以及后面的税务稽查来实现。税务机关在涉税信息方面，处于劣势。就因为这种信息不对称，无论纳税人有无纳税意识，作为理性经济人，总会尽最大可能来保护和增加自己的经济利益，积极利用拥有的信息优势投机取巧，不诚信纳税。

现行分类税制进一步为个税诚信机制缺失提供了便利条件。分类个税制的典型特点就是对来源不同的收入采取不同的征收方法和标准，这就给不诚信纳税者提供了政策便利。那些收入来源渠道多、收入高的纳税人，就可以通过化整为零、分散取得的方法达到逃税的目的，造成个税大量流失。

个税纳税失信成本偏低导致个税诚信缺失泛滥。失信成本高低是个税纳税人选择纳税或不纳税的重要决策因素。如不诚信纳税成本小于不诚信纳税收益时，作为理性纳税人，自然会选择不诚信纳税行为。更何况，现实的个税制是不但不需要付出代价，反而还能捞到很多好处呢！现行个税法里面对偷逃税的处罚太轻，加上人们纳税意识不以非诚信纳税为耻，经济上、道德上的低成本驱动理性纳税人，放弃诚信纳税的做法，导致纳税失信现象大量发生。

三、分类综合个税税制改革亟待建立个人所得税诚信机制

2016年全国两会期间已经把综合与分类相结合的个人所得税法改革草案提交全國人大审议，决定于2017年探讨实施。

一方面，首先，分类综合模式首要问题是明确各类收入、汇总各类收入。但在互联网经济模式兴起后，在金融产品种类繁多的情况下，民众取得收入的途径越来越多丰富，收入的表现形式越来越多样化、隐性化，很多劳务报酬类、“灰色类收入”大量使用现金、实物和红包的方式支付，要实现把一个人或一个家庭的所有收入汇总是很难的。其次，分类综合模式还要弄清楚一个人或一个家庭的所有支出情况，包括老人的赡养支出、小孩的抚养费用、家庭的医疗支出、房贷支出等等。虽然大部门的费用可以根据支付的凭据扣除，但是很多费用是无法提供合法票据的，或者提供的票据有造假的情况。最后，分类综合模式的一个基本条件要求按家庭为课税单位申报个税，那就要确保家庭有关的信息的真实性，比如家庭的人数、家庭的具体成员组成、家庭的经济情况、家庭成员的健康状况等。分类综合模式需要的收入、支出及家庭信息，如果纳税人不申报或者不诚实申报的话，税务部门是很难掌握真实情况的，这就是我国从分类模式改革到综合模式最大的障碍。

另一方面，分类综合个税征收模式还是建立在自行申报基础上的，税制模式的改革要求纳税人从被动纳税完全转变为主动纳税。税制改革成功与否，取决于纳税人是否有较高的个税纳税意识，是否对个税税法有充分的理解、认同。

因此，这次分类综合模式改革中，我们不能只关注起征点、税率结构、费用扣除等要素，更要关注保障个税改革顺利进行的诚信机制的建立，否则设计再完美的个税税制也无法达到期望的效果。只有纳税人具有较强的纳税意识和纳税观念，也只有在正确认识纳税人纳税意识的基础上，才能制定更符合实际的新税制，也才能更保证新税制实施的效果。

四、分类综合个税税制改革建立个税诚信机制的可行性分析

（一）国家大力建设“信用中国”，为个税诚信机制建立提供了政策条件

国务院印发了《关于建立完善守信联合激励和失信联合惩戒制度加快推进社会诚信建设的指导意见》，这是指导和规范守信联合激励、失信联合惩戒工作的一个重要文件，也是我国社会信用体系建设的一项重要顶层设计，表明国家已经看到诚信机制建设的重要性和必要性。建立个税诚信机制是建设“信用中国”的重要组成部分，是积极配合社会信用体系建设的重要举措，会得到国家的大力支持。

（二）增值税一般纳税人纳税信用评级2016年开始实施，为个税诚信机制建立提供了丰富的经验

2016年国税总局正式开始在增值税一般纳税人实施纳税信用评级制度。根据一般纳税人缴纳税款的信用情况，将一般纳税人分成纳税信用级别设A、B、C、D四级，根据等级的不同给予不同的税收方面的优惠、鼓励政策或给予惩罚。一般纳税人纳税信用评级制度的实践，为个税诚信机制的建立从实践层面提供了可能性，也积累了大量的实战经验。

（三）信息技术迅猛发展，计算机技术、大数据、云计算已经逐渐运用到生活的各个方面，为个税诚信机制建立扫清信息不对称提供了技术基础

2009年国税总局就着手将个人所得税信息数据联网，2012年全国地方税务系统个人信息的联网工作全面启动。工商、企业以及银行等机构各个部门的网站都已经建立完毕，甚至最基层的街道部门都有自己独立的门户网站。信息技术的发展，使得税务机关掌握个人收入支出信息变得更方便，更利于扫清纳税人与税务机关税务信息不对称，为个税诚信机制建立奠定技术基石。

（四）第二代、第三代居民身份证全覆盖，为个税诚信机制的建立提供了前提条件

分类综合个税模式要求按家庭征收，必然要求按家庭的收入进行汇总缴纳，然而我国之前个人的纳税识别号制度是没有建立的，导致个人的涉税收入支出很难在家庭的名下归集。而第二代、第三代居民身份证的全覆盖，尤其是第三代带指纹识别的身份证，对我国建立统一的纳税识别号制度提供了前提条件，也为个税诚信机制的后续处理奠定了基础。

五、分类综合个税改革中建立个税诚信机制的建议

面对现行分类税制下，个税缴纳不诚信、纳税不遵从的现实问题，在新分类综合税制改革的重要时刻，适时引入个税诚信机制是个税发展的必然要求。个人所得税诚信机制是一种将个人利益与个人纳税信用以及税务人员个体利益与诚信征税有机联系起来的机制[2]，它以个税纳税信用等级评价制度为中心。它的建立需要方方面面的配合，从多处同时入手，建立长效机制，具体建立环节如下：

第一，分步走，先部分个税纳税人参与个税信用评级。参与信用评级的、比较符合现实情况的纳税人，应该是主动申报和税务机关定期抽查的人。一部分人会主动申报，也有一部分人不会主动申报，应在主动申报的基础上，采用定期抽查，比如一个地税局辖区根据自身资源条件计划5年之类使抽查的人数完成一次全覆盖。

第二，建立个税编码制度。要实现对个税相关纳税信息的监管的，必须有一个固定的、唯一的、终身的纳税识别号，并且要求纳税人在后续办理纳税事项，比如收入、支出、纳税申报、缴纳税款、退税、税收优惠、社保、银行等等所有涉税事项中，都必须用这个纳税识别号。由于二代三代身份证已经普及，可以把身份证号码作为个税纳税识别号。

第三，根据新分类综合个税改革方案，对个税涉税收入进行分类。参考新分类综合改革方案，为方便对个税信用评级，我们可把个税收入大致分成3类：劳务类、财产类和其他类，分别对不同类的收入进行信用评级。先得出每类收入的评级结果，再根据一个纳税人每类收入的评级结果得出综合信用结果。

第四，制定合理的个税信用等级标准。首先，应由国税总局制定一个总的考核办法，各地方再根据当地情况制定本地具体的信用等级评定办法。其次，等级标准不建议采用纳税信息管理办法中采用的“百分制”，可借鉴去年增值税一般纳税人信用评级采用的4级制度，将个税信用等级划分为A、B、C三个等级。

第五，具体做法如下：根据第三环节的收入分类，如某个纳税人的三类收入中有某一类信用评定为良好，就登记+1；如某个纳税人没有任何收入来源，或者三类收入没有一类达到纳税标准都不用纳税，就将其纳税信用登记为0；如某个纳税人三类收入中有某类收入纳税信用评级为不及格，就登记为-1；最后再根据某个人的三类收入的三个分综合评级。如他的三个收入分有一个+1，就表示个税信用良好，可以划分到A级；如三類收入分都是0，就没有收入达到个税纳税标准，就划分到B级；如三类收入分有一个-1，就表示个税纳税有不诚信行为，要划分到C级。

第六，制定并严格执行不同个税信用等级的奖惩办法。首先，要制定切实可行的个税信用等级奖惩办法。要杜绝说大话、搭空架子，优惠落不到实处、惩罚没有力度的做法。一方面，个税信用等级的奖惩要针对个人经常接触的领域，要让纳税人享受到切切实实的好处。比如对A级纳税人，可享受去银行办理贷款买房、买车等业务时不用排队、优惠利率等优待；可享受住酒店退房免查房待遇，可免去其子女入学的某些手续办理，可享受在公共场所免费停车的待遇，可享受优先购买公司原始股票的权利，可享受更高的购物信用额度等等。而对C级纳税人则采取相反的措施，对其不诚信纳税行为进行惩罚。另一方面，对严重不诚信纳税者还给予巨额罚款。比如对逃漏税者处以相当高额的罚金直至倾家荡产，尤其对多次犯案的纳税人根据违法次数进行加倍惩罚[3]；情节严重、负面影响非常大的逃漏税行为，应予以刑事处罚制裁，而不是以补代罚、以罚代刑。

第七，利用公共媒体加强对个税诚信纳税和重大不诚信案件的曝光。要提高个税纳税人自觉纳税意识，建立诚信机制，光靠惩罚是不够，我们要借助媒体对纳税不诚信行为的曝光来放大税收惩罚对纳税人意识的作用。要通过有影响力的媒体，选择社会知名度大的纳税人，既宣传诚信纳税的先进典型，又要对不诚信纳税的逃、漏、抗税的大案要案进行公开曝光，对潜在不诚信纳税者形成震慑，树立个税诚信纳税意识。

第八，建立动态个税信用等级评级制度。个税信用等级不能是一辈子的荣誉，要实行动态管理，要采用一定时期内对纳税人的信用等级进行重新评定的管理方法。如有改变要及时调整信用等级，其对应享受的待遇要及时随着信用等级的调整而相应变动，所以在个税信用等级调整后，要及时通知相关部门以及纳税人本身。

[参 考 文 献]

[1]张国强.基于累积前景理论的个人所得税纳税遵从研究[D].河北经贸大学硕士论文，2012（25）

[2]刘创.诚信税收研究[D].江西财经大学硕士论文，2014（15）

[3]胡路茜.基于范拉伊模式的个人所得税纳税人意识调查研究[D].湖南大学硕士论文，2012（41）

[责任编辑：高萌]