改进中央银行会计标准的探析

赵随喜

摘 要 当前中央银行会计标准制定导向、公允价值计量模式、权责发生制记账基础等重大问题上与国际会计准则存在着较大差距。笔者认为需要制定一套适合我国国情的央行会计标准制度或准则，整合会计核算资源，实现会计业务一体化，提升会计信息披露的标准化和程序化。

关键词 中央银行会计标准；改进；探析

中央银行会计标准选择的好坏不仅关系到会计核算质量和金融风险的防范，而且关系到货币政策的实施效果。近年来，为适应经济金融体制改革和职能转换的需要，中央银行会计引入了大量符合国际惯例的会计原则，但在会计准则的制定导向、公允价值计量模式、权责发生制记账基础等重大问题上与国际会计准则还存在着较大差距。

一、中央银行现行会计标准的缺陷

（一）缺乏有关会计标准的制度或指导意见

现有的中央银行会计制度侧重于会计核算管理和会计实务的操作，会计层次相对较低，理论性不强，缺乏统领“会计核算的原则或准则，如：对谨慎性原则、重要性原则如何把握，资产负债如何反映，准备金如何计提，衍生金融工具会计如何处理，会计报表如何合并，或有关事项如何披露等。现有制度虽几经修改，但基本上只是会计核算手段的改变，核算方法得到了优化，核算集中度有很大提高，但所执行的标准却基本保持不变，内容粗放、不明确，分布零散，会计核算标准和会计信息披露机制不够健全，会计反映和监督的能力远不能适应公开会计信息的要求，不利于央行会计工作的开展。

（二）资产计量标准单一，资产管理存在风险隐患

首先，央行持有的资产不仅包括外汇储备、黄金储备在内的国家储备，通过公开市场操作等方式持有的大量有价证券，还包括固定资产和对金融机构的再贷款。核算中对这些资产不分种类，一律采用历史成本法计量，会计期末不计提减值准备也不确认资产溢价。其实这三类资产的前两类都具有较高的市场敏感性，随市价变动较大，若不按市场波动进行调整，其账面价值无法反映真实资产状况。其次，再贷款虽按贷款性质和用途设置流动性贷款、金融稳定贷款、专项政策性贷款进行分类管理，但相应的损失准备并未按期计提。另外，对于固定资产也不在表内计提折旧，仍然以账面价值入账，造成资产的存量价值实际上部分已严重被高估。这些问题使央行资产管理存在一定的风险隐患，会计信息丧失了决策参考的相关性。

（三）收付实现制无法实现当期费用和收入的真正配比

收付实现制只在资金收付时进行会计记录，只能反映预算收支执行情况，这虽然与央行实行预算制财务体制相适应，但却不能提供准确的会计信息，不能准确反映政府或行政事业单位实际的经营绩效和效率。如购建固定资产、现代化支付系统等专用设施，在收付实现制核算基础下，这些资产相关的购建支出没有进行资本化处理，而是在发生时直接作为当期费用处理，也不在表内计提折旧，不能将相关资产的使用费用和履行专项职责的收益进行配比，且这种费用并非每年都要发生，发生的年度收支规模突增，造成各年的收支规模波动较大，不利于会计信息使用者正确决策。

（四）会计报告内容简单，信息透明度不高

目前公众只能从每年的金融稳定报告间接了解一些央行的资产负债情况，对其损益表和预算执行情况，仅限央行自身、财政部和审计署使用，公众尚无渠道可以获取。这一方面不利于宏观经济和金融市场各利益主体形成正确预期，一定程度上阻碍了货币政策的传导效率，另一方面也不利于公众对中央银行的行为进行监督。概括起来，中央银行对外披露的信息存在三方面的不足：一是披露的范围小，仅限资产负债情况，无损益及预算执行情况等；二是披露的渠道窄，大部分是从每年的金融稳定报告中获知简单的信息；三是披露机制缺乏规范的程序，披露的信息没有经过注册会计师审计，信息的真实性缺乏较权威认证。

二、中央银行会计标准的改进思路

（一）制定和完善统一的央行会计标准

中央银行应在借鉴国际会计准则和发达国家央行会计政策的基础上，制定一套适合我国国情的央行会计标准制度或准则，该制度或准则除起到规范性作用外，还应起到理论的指导作用。概括起来，应包括以下几方面的内容：一是实行审慎的会计制度，不少计损失，不多计收人，对风险资产的计价进行严格评估；二是采用以权责发生制为基础的公认会计准则，准确衡量和计算各期间的成本和收益惰况；三是建立健全会计信息对外披露机制，保障会计信息披露的质量。除针对不同核算内容制定相应的会计处理方法外，还要随着新情况、新问题及其发展趋势不断进行理论解释和理论创新，以便指导和解释该阶段的会计实践，从而真实准确地反映央行的资产、负债情况。

（二）整合会计核算资源，实现会计业务一体化

会计业务一体化改革的核心内容是会计业务纵横向集中。纵向集中有利于减少会计核算主体和核算层次，减少支付结算环节及财务报告逐级汇总上报的麻烦；横向集中是整合现有会计核算资源，改目前各专业会计分散管理为集中管理，建立以会计核算系统为基础，集业务、核算、监督、管理于一体的中央银行会计核算体系。业务一体化的目标是确保会计信息的客观、真实，提高会计报告生成的时效，全面及时地反映中央银行的会计信息。同时提高会计财务信息的共享程度，充分利用会计资料形成的各种信息，发挥和提高会计对经济金融的分析反映能力，提高会计分析质量，为宏观决策提供信息参考，增强金融宏观调控的前瞻性和科学性。

（三）引入权责发生制，提升会计信息质量

收付实现制会计与中央銀行实行预算制度的信息最为相关和可靠，但忽略了财务状况、经营成果以及服务成本效率等相关信息的记录。权责发生制会计的引入能克服此方面的弊病，为活跃资产采取公允价值计量及对资产和负债计提减值准备提供有利条件，打破央行对资产一直采用历史成本法、对资产不计提溢价和损失的限制，有利于进行收支配比核算，合理反映不同会计期间财务收支情况，评价其履行职责的成本和效率。

（四）完善会计信息披露机制，增强中央银行会计信息透明度

中央银行会计信息披露机制完善的前提是整合会计核算资源，采取严格的会计标准，定期披露会计信息，且公布的会计报告要经过独立的外部审计。整合会计核算资源的目的是提高会计报告生成的时效性，实现各种信息资源共享；采取严格会计标准的目的是提高会计财务报告的质量，实现报告的决策实用性；会计报告经过审计的目的是提高报告的可信度。在此基础上，结合中央银行业务的特点，有选择性地进行会计披露，逐步实现向社会按月、按季、按年度公布会计信息，实现会计信息披露的标准化和程序化。