国际租赁准则的变化及影响

冯可心

(北京工商大学 北京 100000)



国际租赁准则的变化及影响

冯可心

(北京工商大学 北京 100000)

由于现行准则仍存在一些不足，例如，租期较长的经营性质租赁现阶段仍不作为资产和负债进行表内披露，而仅仅是在整个财务报告的附注提及，这就将“租赁业务的表外披露属性”加以妖魔化，成为了部分企业操控利润，粉饰经营业绩的手段，进而会误导报表使用者，做出不合适的经营判断。

租赁准则

一、租赁准则的主要变化

IASB与FASB从2009年开始到2015年先后于2010年和2013年发布相关讨论稿和意见稿，2010年的讨论稿主要针对承租人会计进行讨论，提出“两租合一”的新概念，把现在两种租赁一定程度上加以同类化，均在报表正文中显示；2013年的讨论则又将资产划分为动产和不动产进行分别处理。委员会于2016年1月13日正式发布新的租赁准则《国际会计准则第16号-租赁》，简称IFRS16。新准则将于2019年1月1日开始实施。

1.承租人会计处理

2013年第二份征求意见稿曾提出针对承租人区分不动产和动产不同的会计处理方法。但是广泛的意见认为这样的处理方式过于复杂,所以在最后的准则中确定只是用单一的计量方法。

在IFRS16租赁准则下，具体的计量方法为：对于承租人，融资租赁和经营租赁将不再划开，而是使用相同方法进行处理。租赁造成的租赁资产和租赁负债均需要以未来不可避免的付款金额现值进行体现认可在资产负债表上；对于租入资产和负债造成的利息也要体现在利润表上；将现金总额划分为主要部分(体现为融资活动现金流量)和利息(体现为经营或融资活动现金流量)反映在现金流量表。但是，考虑到方便中小企业的租赁，如果是在12月以内短期租赁一项资产且不带任何续租权，这项租赁资产不用反映在财务报表中。同时，租赁金额较小(小于5000元)的资产也不用反映在财务报表中。

2.出租人会计处理

关于出租人会计，其会计处理要求未发生实质性变化，但是对它的披露要求的标准有所提高。因为通过意见稿收到的反馈上来看，反馈者普遍认为改变出租人会计的成本远远超过它的收益，按照成本效益的原则，IASB没有从实质上改变出租人的会计处理，出租方的租赁行为将继续划分为融资租赁和经营租赁。

二、国际准则变化产生的主要影响

正如前文所述，现有准则存在的最大问题在于“不上表”隐藏了大量的资产和负债，从而带来的低透明度，新准则的出台最大的变化在于经营租赁表内披露，增强了信息的可比性和真实性。IFRS16的变化对承租人的影响归纳为以下两方面：

(一)准则变化对财务报表的影响

1.准则变化对资产负债表和相关指标的影响

在资产负债表中，由于把原先经营租赁在附注中说明的信息“上表”，这将会新增一部分资产和一部分负债，同时所有者权益下降。其中，租赁负债的账面价值应以未来应付的租赁付款额现值加以确定，在后续计量中利用新增借款利率来确认利息；租赁资产应当以租赁负债金额与其他直接成本之和入账，之后根据固定资产准则折旧摊销方法进行后续计量。由于资产的确定比负债要多一块其他费用，在后期折旧中，每期的租赁资产账面减少额会多于每期的负债变动，换言之，每期的折旧额多于每期确认的利息。相应地，这会导致相关会计期期末所有者权益的递减。

“上表”的做法会使租赁业务较多资产和负债规模相对扩大，从而与之相关的资产负债率有所变化，该比率是反映企业资本结构的重要比率，它的变化反映了企业中资产有多大比例是通过举债获得的变化情况，以及财务风险的变化情况；同时，企业的财务杠杆、净资产收益率等其他指标也会随着资产、负债的增加而大幅变动。

2.准则变化对利润表和相关指标的影响

对于经营租赁，新准则则规定参照固定资产折旧方法对租赁来的资产进行折旧，同时对租赁负债参照实际利率法进行摊销。这样一来，折旧按照资产用途计入费用科目，实际利率作用下确认的利息计入财务费用，这样会进而影响企业的费用和利润。

费用、利润的变化，对代表企业付息能力的利息保障倍数和反映盈利能力的指标影响较大。其中，利息保障倍数用以衡量企业支付负债利息能力利润变化，它的影响可谓有利有弊，利润减少，一方面可以对避税提供便利，一方面会对影响报表使用者对企业盈利能力的判断。

3.准则变化对现金流量表和相关指标的影响

原本企业经营租赁的项目应全部计入经营活动现金支出，现在本金部分的支出将被计入筹资活动，利息部分的支出可以视情况计入经营活动或者筹资活动的现金流量。经营活动的现金流量必将改变，这体现了企业经营和盈利能力的改变，同时会影响企业的现金流量债务比，反映企业偿债能力的变化。

(二)准则变化对各财务报表使用者的影响

经营租赁会计处理的种种变动对企业的各项财务指标带来很大变化，从而影响企业的偿债能力、盈利能力和资产运营能力，企业内外财务报表使用者通过财务指标信息会对企业重新审视和评价，做出决策。

1.准则变化对企业内部报表使用者的影响分析

企业的管理层，作为报告内部使用者必然最关注的是企业财务状况的好坏、经营业绩的大小以及现金的流动情况。财务信息的变动必然使企业经营决策也产生变化。首先，要说明的是，现行准则下承租方通常因为财力有限、资金合理运用等租赁某种财产而不是购买它，但是为了避免在财报上反映负债无疑也是很重要因素。使租赁成本加大的IFRS16，使经营租赁丧失了这一优势，这就可能影响企业“买还是租”的业务决策。其次，新的要求也可能增加企业的经营成本。每期末对租赁资产的再评估和更详细的披露要求必然耗用更多的人力物力财力。另外，IFRS16也将改变与其他业务合作伙伴的合同。反映偿债能力和盈利能力财务指标的变化可能会造成融资困难，导致需要与债务融资方的借款合同变更，出现更不利于企业的条款(例如：贷款利率提高，偿付期提前等)。而且，一些参考并建立在财务指标制定的制度，例如绩效评估制度、薪酬考核制度，可能需要重新制定考核标准。

2.准则变化对企业外部报表使用者的影响分析

企业财务会计报告的外部使用者是投资者(包括企业股东和潜在的投资者)、债权人、政府有关部门(工商、税务、上级主管机关等)和社会公众。股票价格会因为经营租赁隐藏部分的“上表”而变化。在外界看来，股价的下跌代表一个公司的低迷，企业的投资者可能会就此怀疑企业的盈利能力，不买企业的股票，使企业权益融资出现困难；资产负债率的变化是企业偿债能力的最好反映，“上表”的过程同样会使企业偿债能力变化，这可能会影响债权人借款贷款积极性，加大公司债权融资的难度。更透明的披露模式能够提供更全面信息，使投资者和债权人都站在更高的地位看待一个企业，做出审慎的决策。

原有的租赁分为经营租赁和融资租赁，那么与之相对应的也有两套相对应的体系来监管。以我国为例，作为一种融资手段融资租赁相对管理严格，由银监会和商务部的直接监管，需要提供大量的资料和办理复杂的手续。经营租赁则相对简单，只需要出承租两方达成必要的协议即可。“两租合一”的新模式必然会打破现存的模式，带来相关法律规定的变革。同样，税务部门对于两种租赁也有两种征收方式，经营租赁只涉及征收营业税，融资租赁则分为征收营业税和征收增值税两种。IDFRS16准则的变化将同样带来税收管理办法的更新。

[1]朱海林.租赁会计国际准则的新变化及其影响分析[J].会计之友,2016,05:6-7.

[2]肖佳佳.租赁会计若干问题的探讨[J].市场观察,2015,S2:2-3

冯可心(1994—)，女，汉族，北京，硕士研究生在读，北京工商大学。