研发新产品销售的税务与会计处理

周萍

研发新产品销售的税务与会计处理

周萍

当今企业竞争的焦点，已逐步转移到以高新技术为核心的竞争模式。为满足消费者日渐增长的多层次消费需求，企业产品不断推陈出新，推向市场的周期日渐缩短，新产品类型花样繁多。为及时、高效地推出新产品，企业对产品研发的重视程度也与日俱增。

但需要注意的是，新会计准则还暂时没有关于开发阶段形成新产品销售较为完善的法规。同时，对于研发形成的产品销售的涉税问题如何处理，税法中也暂没有明确的规定。因此，笔者将运用案例对研发新产品销售的税务与会计处理进行合理合规的解析。

一、将研发阶段形成并入库的产品，确认列示为“存货”

首先，需要明确的是“存货”这一科目区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是：企业持有存货的最终目的是为了出售。开发阶段所形成的产品，通过销售接受市场的考验，才能在后期更好地推向市场，这与持有存货的最终目的是相一致的。

同时，存货的分类中也包含有产成品这一类别。存货的确认条件中也包含：与该存货有关的经济利益很可能流入企业；该存货的成本能够可靠地计量。

因此，笔者认为形成的新产品确实完成了所需的生产步骤，满足能够出售的条件，经济利益很可能流入企业且可以计量研发新产品的成本，不管从最终目的出发，还是是否满足列入产成品的类别，笔者认为可以将形成的新产品列示为“存货”。

二、确认销售形成产品的收入，履行相应的纳税义务

前面阐述过，新产品的销售确实在流通环节产生了增值，那么就应当确认收入并且履行相应的纳税义务。与销售收入直接冲减研发支出的做法相比，税法上的纳税责任进一步得到了落实。

而且，将新产品销售确认为收入的这种做法，并沒有冲减研发支出的金额，对企业加计扣除的政策没有影响，企业仍然可以享受国家鼓励创新允许税前加计扣除的优惠政策。并不会出现允许收入冲减研发支出的情况下，当收入高于研发支出的金额时，企业无法享受政策优惠的情形。形成产品销售确认收入并履行相应的纳税义务，一定程度上较前期处理办法相比，有一定的改进，不会对企业享受加计扣除而造成不利影响。

三、严格计量形成产品的成本，并进行合理合规的税务与会计处理

既然上文中阐述了形成产品销售需要确认收入，那么其相对应的成本也应当进行准确、合理的核算。新产品形成于开发阶段，与此同时无形资产的形成也与开发阶段联系紧密。但是，在绝大多数情况下，企业开发阶段用于投入开发无形资产和其中相对应产品金额之间有相互渗透的地方，就必须明确归属于无形资产及形成的产品成本。

需要注意的是，企业在开发阶段形成无形资产和产品，可能出现以下三种情况：

1.开发无形资产未成功，未形成产品。

2.开发无形资产未成功，但有小部分产品形成。

3.既形成无形资产又形成产品。

以往实务操作中并未将以上三种情况分类处理，对其如何进行税务与会计的处理更是五花八门。笔者认为上述情况合理合规的税务与会计处理可釆取如下方式：

1.开发无形资产未成功，未形成产品：此情况下处理方式较为简单，应将研发支出转入管理费用（借：管理费用，贷：研发支出）

2.开发无形资产未成功，但有小部分产品形成：需要核算形成产品占研发支出的数额，才能核算出形成产品的成本。可从投入生产产品的总额入手，按照产品成功与失败数量，在投入总额中进行分配，分别计入形成产品成本和转入管理费用。

3.既形成无形资产又形成产品：需按照上文中阐述的分别核算、归集划分为无形资产与产品成本。归集为无形资产的成本包括耗费的材料、劳务成本、注册费、使用的其他专利权和特许权的摊销等；归集为形成产品成本包括耗费的原材料、研发人员工资等劳务成本、制造费用等。

分案例解析如下：

1.开发无形资产未成功，未形成产品的情况。

［例1］A公司为高新技术企业，共投入2000万元进行开发阶段的相关研究，但最终没有形成资产和新产品形成。会计处理为（单位：万元，下同）：

借：管理费用2000

贷：研发支出2000

2.开发无形资产未成功，但有小部分产品形成的情况。

［例2］B公司为高新技术企业，开发阶段投入2000万元进行相关研究，并投入材料200万、支付工资300万，进行新产品试生产，该过程中产生修理费用、水电费、机器折旧费用共计500万元。但最终没有形成无形资产，有小部分产品形成，经过盘查和估算，形成40件产品，失败60件。形成的新产品中，赠送给某合作高校20件用于学术研究，20件发放给单位科研骨干用于鼓励。市场参考售价为5万元一件，适用税率17%。

未形成无形资产，研发支出转入管理费用的会计处理：

借：管理费用2000

贷：研发支出2000

形成产品销售需按照产品成功与失败数量在投入总额中进行分配，总额为200+300+500=1000（万元）

失败产品数额转入管理费用，转入额为1000×60÷100= 600（万元）

借：管理费用600

贷：研发支岀600

成功产品成本为1000×40÷100=400（万元）赠送给高校和发放给骨干为视同销售行为，视同销售收入为：40×5=200（万元），税务与会计处理分别为：

借：营业外支出117

贷：应交税费——应交增值稅销项税17

库存商品100

借：应付职工薪酬117

贷：应交税费——应交增值税销项税17

库存商品100

同时结转成本：

借：主营业务成本400

贷：库存商品400

3.既形成无形资产又形成产品的情况。

［例3］C公司为高新技术企业，开发阶段领用300万元原材料，支付员工工资500万元，使用其他专利权和特许权的摊销额分别为40万元和60万元，使用发生借款费用1000万元，最终形成一项无形资产，资本化利息费用为10万元。

形成无形资产的会计处理为：

材料及劳务成本：

借：研发支出800

贷：原材料300

应付职工薪酬500

使用的其他专利权和特许杖的摊销会计处理：

借：管理费用100

贷：累计摊销——专利权摊销40

——特许权经营摊销60

借款费用一系列相关分录：

借：银行存款1000

贷：短期借款1000

借：研发支出1000

贷：银行存款1000

借：研发支出10

贷：应付利息10

最终：

借：无形资产910贷：研发支出810（800+10）

管理费用100

此外，C公司投入材料300万元、支付工资200万元，进行新产品试生产，该过程中产生修理费用、水电费、机器折旧费用共计500万元生产某产品，最终成功形成产品300件，市场参考售价为5万元一件，适用税率17%。

借：主营业务收入1755

贷：应交税费——应交增值税销项税255

库存商品1500

同时：

借：主营业务成本1000（300+200+500）

贷：库存商品1000