资产减值准备相关问题研究

李晨阳

（新疆财经大学 新疆 乌鲁木齐 830012）

资产减值准备相关问题研究

李晨阳

（新疆财经大学 新疆 乌鲁木齐 830012）

经济越向前发展，利益相关者越加强对会计信息质量的重视。但一些公司经常利用资产减值准备操纵盈余，恶意降低了会计稳健性，误导投资者作出错误决策，严重破坏市场秩序。本文分析了当前我国的资产减值会计潜藏的一些问题并且指出会计准则继续完善的建议。

资产减值准备；会计准则；问题；建议

一、我国资产减值准备的发展

为了使资产减值准备的确认或转回更加科学统一，我国财政部陆续颁布了相关会计政策。199 2年财政部在《股份制试点企业会计制度》中首次提出计提坏账准备金。199 9年财政部在《股份有限企业会计制度有关会计处理问题补充规定》中，要求所有股份制企业计提“四项准备”。200 1年颁布《企业会计准则》，明确提出了资产减值准备的概念，将“四项准备”扩大为八项。200 6年第8号企业会计准则——资产减值的颁布，规定资产减值损失一旦计提，在未来经营年度禁止转回。这些政策相继出台，促进了我国企业资产减值会计的发展。

二、资产减值的定义

资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。当企业所处的外部宏观环境发生变化，市场竞争更加激烈，企业内部人员对资产的使用不恰当，这些因素都有可能使资产本身的价值折损。假如某项资产产生的经济收益较小，甚至抵不上它的账面价值，这项资产就需要重新确认，因为它的真实价值被高估了，并且使得报表上总资产与利润虚高。资产的账面价值通常用历史成本计量，而资产的可收回金额需要估计。当资产被评估后的确发生了减值，企业就应计提资产减值损失，把资产的可收回金额作为它的真实价值，避免出现资产的计量与真实价值不相符合、财务报表虚盈实亏的问题。

三、资产减值准备计提的意义

资产减值会计的本质就是以价值核算替代成本核算，使资产的实际价值有了可靠的度量标准。资产定价不能一成不变，因为每种计量方式既有优点也有不足，资产减值的目的就是对它的一种修正。资产减值的处理深刻表明了稳健性原则不容忽视。更重要的是防止了报表中资产与收益的虚高，展现了公司报表信息的可靠性。最终使会计信息不仅更加相关，而且更加真实与完整，体现了财务报告的目标。

四、资产减值的理论基础

对于资产减值理论的研究有许多，比如：产权理论、谨慎性原则、资本保全观念、财务报告目标、未来经济利益观、计量理论等。其中，谨慎性原则十分重要，它的实质是对一些可能发生的不确定性保持应有的谨慎态度，及时反应损失，不得提前确认相关收益，保证资产的安全性和完整性，在最大程度上降低决策风险及其可能造成的的损失。

五、新旧会计准则变化

新准则中最显著的变化就是长期资产减值不容许转回，即非流动资产减值损失计提以后在经营年度将不能再转回。现行准则执行后，一些公司想通过资产减值调节收益将很困难。即现行准则特别强调谨慎性原则，它对公司运用非流动资产减值先计提后转回来恶意操纵收益的做法起到了防微杜渐的作用。因此新准则使财务信息的真实性增加，便于投资人根据财务报告作出决策。

原会计准则计提减值损失时把单项资产作为基础，但它的可收回金额有时很难单独确定，如固定资产、无形资产等无法单独形成现金流，为此引进“资产组”概念。假如资产组确定下来，在之后年度不可以随便改变，这使得信息的可比性增强了。我国会计准则中引入资产组，不仅在与国际会计准则趋同的大道上前进了一大步，还为我国资产减值会计体系的发展做出了重要贡献，也使得利益相关者参考真实有效的信息更加方便。

关于资产减值的计提范围，原准则既无单独也没有具体准则，200 6年的准则对此有了改进和突破。现行政策以旧准则的“八项计提”为基础，补充了投资性房地产、消耗性生物资产、未担保余值等项目，使其处理的应用范围更加明朗。对减值测试范围的扩充，不仅可以体现会计信息谨慎性、真实性的特点，体现公司的实际价值；而且便于监管部门履行对企业财务报表监督的责任，减少企业蓄意调节利润的尺度。

原准则虽然考虑到向全部资产执行减值测试，然而何为定期？减值迹象具体表现是怎样？在旧准则中没有明确这些问题，而新准则在这点上就十分规范。有关资产减值在财务报告中的披露，现行制度对此提出了更为严谨的要求。不仅要求在年报中披露损失的原因、数量和相关信息,还要求季报、半年报也需要披露,以避免在年报中披露上市公司资产减值突然减少或增加收益管理。这更加严格的披露要求，不仅使财务人员重视资产减值损失的确认，还使管理层也不得不关注减值损失的披露问题，加强了财务报表披露信息的真实性，体现了决策有用观。

六、新会计准则的漏洞

（一）资产减值损失转回并未完全禁止

对存货跌价损失或坏账损失，先计提再转回是某些公司盈余操纵的惯用伎俩，比如201 4年的獐子岛事件，该公司确认了巨额存货跌价损失，使利润由盈转亏。现行资产减值准则虽然不允许无形资产、固定资产等非流动资产减值损失的转回，然而对于坏账损失、存货跌价损失等流动资产的转回并未制止。因此，对于一些公司运用短期资产减值损失调节利润的行为，现行准则依然无法阻止。

（二）长期资产减值禁止转回仍有可乘之机

对于非流动资产减值损失，新制度不容许转回。这条规定阻止了公司通过非流动资产减值损失的转回使本期利润增多的做法，然而却忽视了一个关键漏洞：公司可以利用非流动资产的变卖、交易来增加利润。因为资产在变现或者出售时，如果之前计提了减值损失，此时就应该转回损失，并且应当冲减资产成本，导致本期的处置收益相应增多。上市公司经营状况处于亏损时，尤其有被ST或退市风险时，通常会加大计提非流动资产的减值损失，等到公司净利润必须为正的年份再出售固定资产、无形资产等变相转回计提的损失，目的是提高重要年份的当期利润，成功避免连续三年亏损的发生。

（三）减值处理的主观性强

财务工作者的专业水平以及丰富的工作经验在资产减值处理过程中相当关键。尤其是对于资产是否减值的认定、减值发生时点的判断等。这使得计提资产损失时主观性非常强，而这种主观性会导致计提减值损失金额的准确度下降。不同的财务工作者在确认计提时可能最终计算出不一样的结果。即使是对于同一资产的价值减少，不同的上市公司与不同的财务人员，计提的资产减值比例可能会有很大的差异。尤其是要得到资产的可收回金额不得不估量，这对财务工作者的职业能力是一项挑战。

（四）市场不完善

我国目前仍然是发展中国家的国情决定了我国的金融市场不够发达，信息的公开与获得途径比较少。而确认资产减值折损数额需要对市场信息预测和估计。尤其是对资产公允价值的判断主要凭借活跃的金融市场。不成熟的市场反映的信息为财务人员操纵盈余提供了空间，这将使确认的资产减值损失金额与实际情况不符，导致报表中的信息可靠性减弱，影响投资人决策。

七、对资产减值漏洞的建议

（一）建立完善的的法律制度

我国的会计制度和会计准则应不断规范和完善，减少会计人员主观判断并操纵利润的行为，使资产减值计提的处理更加科学合理真实。有关资产减值处理的标准应作出详细界定，避免实际操作中的任意性。对不明确的计提应做出明确规定，比如设定具体的计提范围，计提比例，减少财务人员的主观判断。并且根据行业分类不同设计出计提的最高界限和最低界限，防止出现巨额计提或转回，从源头上扼制盈余操纵。针对资产减值的披露问题，相关政策应制定更严格的标准。许多企业对资产减值的披露采用的是相对模糊的措辞，只说明资产减值的本期数额，并没有对资产减值项目的详细情况一一解释，比如关于减值损失计提或转回的理由、具体计算过程等。对于短期资产减值准备的计提和转回，尤其是存货跌价损失和坏账损失，在报表附注中应明确说明转回原因与金额，便于投资者判断资产价值的合理性。

（二）提高会计人员的专业水平

由于资产减值准备确认和计提的复杂性，所以财务工作者的专业程度和职业判断能力尤为重要。而且资产减值会计处理的主观性较强，多提或少提甚至不提，会导致会计信息的可靠性减弱。企业的会计人员需要精通会计专业知识及其他学科知识，比如金融学、管理学，还要有丰富的工作经验以及敏锐的洞察力、判断能力和对具体实务的综合分析能力。因此，企业需定期对会计人员的专业知识进行更新和培训，及时解读新政策并进行专业指导。财务人员也要积极参加继续教育，主动学习并适应新政策的变更，以及加强对法律知识的学习，注重工作经验的积累，努力提高专业水平和职业道德。

（三）加强内部会计控制制度

企业应加强对资产减值会计处理的规范，建立完善的企业财务会计制度，避免财务报告不真实而造成的风险。企业应首先明确资产减值恰当处理的重要性，建立完善的控制环境，及时发现问题并降低经营风险。对于重大资产减值的处理，不能只由个人作出决策，企业应当集体商讨，最终达成一致意见。资产的保管应由专人负责，减值处理人员不能兼任此职。企业内控审计部门的影响不应该被轻视，应当全面施展其监督职责。内审人员利用他们的专业性、独立性，对资产减值的各个步骤加强监督，确保财务报告质量真实、公允。

（四）发挥外部监管作用

首先，我国证监会应综合、全面利用多种指标考核上市公司业绩，比如采用核心营业利润指标，而不要将净利润作为唯一指标决定是否暂停上市、退市，这可以从源头上扼制企业通过资产减值的处理操纵盈余。200 6年的会计政策中对于长期资产减值损失不容许转回的要求，可能使一些企业削弱非流动资产减值的转回，而增多流动资产减值的转回。相关部门应该特别重视对这类流动资产损失处理的监督。并且，一些企业仍然有动机利用出售长期资产等交易的机会转回已计提的减值损失。因此，监管部门应该增强监控企业出售长期资产等交易的合法合规性。其次，外部注册会计师对公司审计时应该发挥其专业性。资产减值项目最关键的就是做好会计估计，但是准确的估量方法欠缺，必要时审计师只能执行实质性程序。与资产减值相关的业务都详细地登记，客观地分析，保证财务报表质量。

（五）健全市场体系

当前我国的市场体系不完善，缺乏透明、公开的信息机制，很难获得真实的市场价格，也就不能反映真实的信息。而资产减值从开始确认到最后计提都需要公允价格判断。因此我国应该建立完善、高效的信息市场，使交易者、财务人员等获得真实公允的价格，减少人为主观判断，为资产减值会计能够顺利开展提供有力保障。并且，监管部门应与其他部门，如物价部门、工商部门加强联系，构建权威、合理的价格信息网，及时披露价格信息，保证价格的公允性。这样不仅使利益相关者能获得公允价格，减少人为操纵，也方便监管部门对价格和市场的监督，促进我国资产减值会计的稳健发展。

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].北京：经济科学出版社，2006.

[2]顾署生，周冬华.会计准则变迁、资产类型与资产减值应计可靠性[J].经济管理，2016;(11).

[3]沈烈，张西萍.新会计准则与盈余管理[J].会计研究，2007;(2).

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10.3969/j.issn.1673-0968.2017.07.005

李晨阳（1993-），女，陕西宝鸡人，硕士在读，研究方向：公司财务与会计。