共享单车的会计核算探讨*

○新疆财经大学会计学院 江小龙

2016年以来，在技术和资本的共同推动下，共享单车行业迎来了井喷式发展。共享单车在解决城市交通“最后一公里”的出行问题上发挥了积极作用，所以它一出现就受到了人民群众的热烈欢迎。共享单车补充完善了城市的公交系统，极大地方便了人们的日常出行，有效缓解了城市交通拥堵问题，同时，共享单车实现了“尾气零排放”，促进了私家车出行数量降低，减少了碳排放，减轻了城市环境污染。根据中国互联网络信息中心发布的报告显示，截至2017年6月，我国共享单车市场的用户规模已经达到1.06亿。2017年6月16日，摩拜单车获得了由腾讯领投的6亿美元E轮融资，完成融资后其估值达到了20亿美元。2017年7月6日，OFO单车获得了阿里巴巴等三家企业领投的7亿美元E轮融资，完成融资后其估值达到了30亿美元。2017年8月17日，永安行在上交所成功上市，成为中国“共享单车第一股”。

在短短的一年时间内,共享单车企业在各大城市迅猛发展，共享单车得到普及。虽然2017年5月7日成立了共享单车专业委员会对共享单车行业进行监督管理，但是目前行业规范尚不明确和完善，其中有许多与财务会计相关的问题需要解决，包括共享单车企业在初始成本、后续支出、提取折旧、收入确认、毁损报废、丢失及纳税等方面的会计核算问题。

一、共享单车企业的主要成本和费用的会计核算

(一)共享单车初始成本的会计核算

共享单车的初始成本主要涉及共享单车的采购或者生产成本以及 APP 软件的开发成本。

“互联网+租赁”的共享单车企业，实质上是线上运营的单车租赁公司，即单车的所有权属于企业，单车的使用权则可以通过先进的互联网技术在用户之间自由转移，从而实现资源的共享。因此，共享单车的租赁服务实质上属于经营租赁业务。根据租赁准则规定，经营租赁的资产应当列入企业的资产项目，因此，企业采购或者生产自行车的成本应该计入资产成本。企业持有单车的目的是用于出租以赚取收益，因此单车不符合存货的定义，不应当确认为存货。根据新会计准则的规定，固定资产的使用寿命应超过一个会计年度。由于共享单车的重复使用率较高、用户缺乏保护和自律意识，以及政府和社会缺乏有效监管，造成单车损毁、丢失的情况十分严重，所以多数单车的使用寿命达不到一个会计年度，因此，从使用寿命这个角度考虑，将单车界定为企业的固定资产是不太合理的。另一方面,虽然多数单车的使用寿命达不到一个会计年度，但是其所提供的服务数量达到了一定的程度，与单车有关的经济利益很可能流入企业且其成本能够可靠计量，符合固定资产的确认条件，从固定资产确认条件的角度考虑,企业应将共享单车确认为固定资产。此外,企业将所有的共享单车作为一个整体核算时，其价值是十分巨大的。截止到2017年7月，OFO 共享单车的全国投放量为600万辆，每辆单车的外购成本市场估价在300元左右，那么其总价值达到了18亿元。其次，企业还要涉及之后共享单车的资本化后续支出、折旧等，所以笔者认为将共享单车作为企业的固定资产核算更为合理。

根据会计准则规定，企业开发APP软件的成本，在研究阶段应当全部费用化，计入当期损益(管理费用)；在开发阶段不符合资本化条件的开发成本应当计入当期损益(管理费用)，符合资本化条件的开发成本应当计入无形资产成本。

(二)共享单车后续支出的会计核算

1.共享单车资本化后续支出的会计核算

共享单车资本化的后续支出主要为共享单车零部件的资本化改良支出和所用APP系统的更新升级支出。共享单车企业需要根据用户的使用体验反馈，不断地对零部件、定位系统以及用户软件等进行更换、改造和升级，以便留住客户并扩大市场份额。这些支出提高了单车的质量和性能，可以给用户提供更好的使用体验，按照会计准则规定应当作为产品的改良支出予以资本化处理计入相关资产的成本，同时应将被替换部分的账面价值扣除。

2.共享单车费用化后续支出的会计核算

共享单车费用化的后续支出，主要是维护共享单车正常使用的日常维修管理费用。共享单车越来越普及，企业需要大量的人力物力对其进行日常维修管理。例如，企业需要有专门的工作人员对发生故障的单车进行维修；需要将违规停放的车辆移动到适宜的停放点；需要定期将停放在偏远区域的车辆转移到人流量较大的区域以提高单车的使用效率等。这些费用支出包括支付给专门维护人员的工资以及在进行维护活动过程中所发生的必要费用，应当计入当期损益。

(三)共享单车提取折旧的会计核算

根据固定资产准则以及会计信息的可靠性和谨慎性原则，企业应当根据单车的实际使用状况合理选择单车的折旧方法。由于单车的重复使用率较高、用户缺乏保护意识和自律意识，现阶段共享单车的损坏情况比较严重，因此共享单车企业应当根据单车的使用频率和毁损数量占比，合理估计和调整单车的预计净残值，并确定共享单车的折旧年限和折旧方法。对于当月新投入使用的共享单车，企业应当在下个月开始计提折旧费用。对于当月毁损或报废的共享单车，企业在当月仍要计提折旧费用，从下个月起不再计提折旧费用。企业应将单车的折旧费用计入 “管理费用”科目，在期末时再结转计入“本年利润”科目。

二、共享单车企业主要收入的会计核算

共享单车公司目前的主要业务是提供单车租赁服务，主要收入来源有两大类，一是用户在使用共享单车前所缴纳押金的投资收益，二是用户在使用共享单车时所缴纳的租赁费用。

(一)沉淀押金的投资收益

用户在使用共享单车前，需要在注册账户中交纳一定数额的押金，并且这笔押金不能用于抵扣骑行费用。如果用户在使用单车结束之后申请退还押金，这部分款项将原路退还给用户，所以企业在收到这笔押金时不能确认收入而只能计入“其他应付款”科目中。对于不经常使用共享单车的用户，他们一般会选择在单车使用结束后，就申请退还押金。而对于经常使用共享单车的用户来说，为了省去每次使用单车前都要重新缴纳押金的麻烦，他们会选择将押金保留在平台账户中。

由于在传统的经营租赁业务中承租方向出租方支付的押金数额都较小，并且在租赁业务结束后承租方便会立即收到押金，所以对于出租方来说这笔押金难以形成经济效益。但是在共享单车模式中，对于市场占有率较高的单车企业，他们往往能积累大量的押金。根据易观的最新数据显示，2017年6月，OFO共享单车月度活跃用户数为4073.5万。由于此数据是依据月度活跃用户得出，故已将每日取出押金和新缴纳押金用户的情况也一并考虑在内。OFO共享单车要求每个用户需要缴纳99元或299元押金，按最少99元押金计算，那么该企业一年的累计押金数额将近40亿元。如果企业将这笔押金用于理财投资，即使按照最简单的方式取得银行利息，以活期存款年利率0.3%计算，这笔巨额的押金一年也能为企业带来1200万的利息收入。共享单车企业这笔大额的沉淀押金收入的投资收益，就是共享单车行业的一笔重要收入来源。

与此同时，押金的安全问题也引起了社会的担忧。由于现行的法律法规对这类沉淀资金的使用方法以及通过其所取得的投资收益并没有明确的监管规定，所以大多数共享单车企业在实际操作中是将沉淀押金的利息收入冲减当期财务费用。笔者认为，为了保护消费者的权益，对于押金形成的沉淀资金，监管部门应当出台相关的资金管控办法，减少或避免共享单车企业运用该笔押金进行投资而造成用户押金无法退还的风险。例如可以借鉴北京市政府的做法，北京市政府在《北京市鼓励规范发展共享自行车的指导意见》中要求，本市的共享单车企业必须开设专门用于存放和管理收取用户押金的企业资金专用账户，做到专款专用，保证押金的安全。此外企业应公示押金退还期限，及时退还承租人的押金。另外，为了鼓励和支持共享单车作为新兴行业的发展，可以允许单车企业在计提一定比例的风险准备金之后，合理合法地使用沉淀资金进行理财投资，以便提高资金的利用效率，减轻企业的经营压力。

(二)租赁收入

目前共享单车企业收取租金的方式主要有两种：第一种是在用户每次使用单车结束时按照使用时长计算扣除使用费用，企业应当在这些租金收入发生时计入“主营业务收入”科目；第二种是用户预存费用，用户在平台账户中预存一定数额的款项后，就可以包天、包月或者包年使用单车，这部分租金收入企业应当先作为“预收账款”入账，然后根据权责发生制的原则，在后期用户使用单车时再分期确认收入。对于第二种使用费用，单车企业也可以用于投资并取得一定的收益。

(三)广告收入

共享单车企业的APP软件和单车车身可以作为传播信息的媒介，企业可以向合作商家收取一定的广告费。APP的装载量足以产生相应的广告效应，启动界面、内置广告都是可以创造利润的方式，以后还可以在APP中植入积分商城，和其他厂商合作兑换礼品。广告是很多互联网产品最大的盈利点，当用户产生了一定的规模，这也会成为共享单车企业的一个重要收入。公司应在相关的广告或商业行为出现在公众面前时，将收到的广告费作为其他业务收入，对于广告合同期限较长的业务(1 年以上)，公司应将广告收入确认递延到整个合同期间。

三、共享单车毁损、报废或丢失时的会计处理

(一)单车毁损或报废的会计处理

若单车发生毁损或报废，需要通过“固定资产清理”项目进行核算。企业应先将单车的账面价值转入“固定资产清理”科目，再把清理过程中所发生的清理费用计入“固定资产清理”科目，将出售毁损或报废单车所取得的收入冲减“固定资产清理”，“固定资产清理”的贷方余额表示清理后的净收益，借方余额表示清理后的净损失。清理完毕后，企业应将净收益转入“营业外收入”科目，净损失转入“营业外支出”科目。

(二)单车丢失的会计处理

市场上一部分企业的单车安装有智能锁和GPS定位系统，这样的单车虽然成本较高但不容易丢失。还有一些企业为了降低成本，单车安装的是机械锁，导致很容易丢失。当单车丢失时，企业应当将单车的账面价值计入当期的营业外支出。

四、共享单车企业纳税的会计处理

共享单车企业具有完备的工商注册和税务登记信息，是一种B2C模式的互联网企业，借助互联网这个平台，把单车租赁给用户使用，因此是现行税法纳税核算的会计主体。根据税法规定，共享单车企业提供单车租赁服务适用的增值税税率为 17%,企业适用的企业所得税税率为25%。共享单车企业应在每个会计期末计算缴纳各种税费，包括增值税、城建税、教育费附加、企业所得税等。

五、结语

共享经济被认为是全球经济未来发展最具有潜力的创新经济模式。2017年10月18日，习近平总书记在十九大报告中对共享经济支持的内容，更是让相关行业的消费者和从业者都倍感欢欣鼓舞。共享单车行业作为共享经济的代表，必将会进一步地发展和繁荣。但是由于我国目前对互联网经营会计以及“共享经济”类型企业的业务还没有制定统一的准则规范，并且其运营方式和资金操作并没有相应的制度监管，所以共享单车企业的会计核算还存在一定的问题。因此，在国家大力推进“互联网+”行动计划的背景下，为了规范并促进共享经济行业的发展，相关部门应该尽快制定并完善相应的法律法规以及统一的会计核算制度，使共享经济类型企业的业务核算规范化、系统化、科学化、具体化。笔者认为，在政策激励共享单车行业发展的基础上，要通过加强监管的方式使其走向规范化，这样才能够促进共享单车行业良性健康的发展。

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