对会计职业判断的研究

周栩生

摘 要：本文主要采用规范的研究方法，结合案例研究，探讨会计职业判断的规律，目的在于从制度上尽量制止会计职业判断的滥用行为，从行为上帮助会计人员提高会计职业判断水平，减少判断偏误，提高会计信息质量。

关键词：职业判断；会计职业判断；会计环境

社会经济的发展使会计环境变得复杂多变，市场竞争的加剧和企业经营风险的加大使不确定性经济事项日益增多，而陆续颁布的会计实务规范、会计标准却日趋简化，留给会计人员进行会计职业判断的空间越来越大。当企业面临风险加大、日益复杂的会计环境时，进行适当的会计职业判断研究，对会计业务进行恰当处理和客观公允揭示，有助于提高会计信息的质量，合理有效地反映企业财务状况与经营成果，为企业投资者和经营者提供准确的会计信息。

1 会计职业判断的概念

会计职业判断是会计人员在面临不确定性情况下，在相关法律法规的范围内，运用自身能力和经验对企业经济业务的会计处理和最终的财务报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程。如风险与所有权实质转移的抽象判断、不确定的公允价值概念的判断。

2 会计职业判断的目标

会计目标由会计原则来体现，会计原则又指导会计标准的建立，而会计职业判断是对会计标准的一种执行，也是会计信息生成的一个重要组成部分。反过来说，会计职业判断是使会计职业者在会计标准、会计原则的指导下生成符合会计目标的会计信息的一种必要的手段。所以会计职业判断的目标应服从于会计目标。对于会计目标学术界一直有不同的观点，葛家澎教授认为会计“这个系统主要用来处理企业经营过程中价值运动所产生的数据，而后把它加工成有助于决策的财务信息和其他经济信息。”也就是说会计的目标是决策有用性。决策有用性也是会计职业判断的目标。

3 会计职业判断在会计实务中的体现

会计观念总结的过程就是会计职业判断的过程。会计职业判断涉及会计核算的方方面面，贯穿于会计确认、计量、记录和报告的全过程。它的具体体现是：

3.1 会计核算原则中的会计职业判断

会计核算原则是会计处理过程中应遵循的原则，但会计原则对会计业务的处理是指导性的，所涉及到的具体环节仍需依赖会计人员的职业判断。在特定的条件下，某项会计原则是否应当选择，怎样实现不同原则之间的最佳组合，如何正确处理多个原则的优先选用顺序等等，这一切都必须依靠会计人员的职业判断来进行相应的选择与协调。在实际工作中，判断重要性的标准也不是固定不变的，随经济事项的不同而有所差异。因此，某项经济业务是否重要，是否影响信息使用者的决策判断，是否应单独披露，应视具体情况而定，这在很大程度上取决于会计人员的职业判断。会计原则中的会计职业判断包括：

3.1.1 谨慎性原则与一贯性原则。企业的经营活动充满风险和不确定性，在会计核算工作中，要求企业坚持谨慎性原则做出职业判断，估计各种风险和损失，即不高估资产或收益，也不低估负债或费用。而一贯性原则要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。在具体的会计业务中究竟选用哪种原则，是需要会计人员做出合理的判断的。

3.1.2 资本性支出与收益性支出原则。凡支出的效益仅及于本会计期间（或一个营业周期）的应当作为收益性支出；凡支出的效益及于几个会计期间（或几个营业周期）的，应当作为资本性支出。一项支出属于资本性支出，还是收益性支出，需要会计人员做出职业判断。

3.1.3 实质重于形式原则。从理论上看，当然是“实质”重要，但实务上面临“实质”不可捉摸难以界定的难题。在财务报表的质量特征强调了“实质重于形式”原则，信息如果要想如实反映拟反映的交易或其它事项，那就必须根据它们的实质或经济现实，而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。但真正的会计业务处理中，实质的不确定性决定了实质是需要进行会计职业判断的。

3.2 会计政策选择中的会计职业判断

会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及所采用的具体会计处理方法。由于客观经济的复杂性和各个企业的特殊性。企业可在允许的范围内对同一经济事项采用不同的会计处理方法。而现行会计制度没有对多种方法选用标准的具体规定，会计人员只有在工作中运用自身的职业判断，在诸多可选择的会计处理方法中，选择适合本企业具体情况的会计处理方法，以使会计信息能更真实地反映企业经营状况。会计职业判断在会计政策和会计处理方法选择中主要表现在以下几个方面：

3.2.1 资产的计价方法。存货的计价方法是采用先进先出法、还是采用其他允许的方法。资产是采用历史成本、现行成本、现行市价、可变现市价、还是现值法。

3.2.2 长期股权投资期末的核算方法。长期股权投资是采用成本法，还是采用权益法。

3.2.3 投资性房地产的核算。是采用成本计量模式，还是公允价值模式。

3.2.4 折旧方法。固定资产是采用年限平均法、工作量法，还是采用年数总和法、双倍余额递减法等加速折旧方法。

3.2.5 收入确认原则和方法。具体会计准则规定了收入确认的四个基本条件，会计人员将更注重交易的实质而不是形式来判断商品销售收入是否可以确认；而建造合同收入的确认方法是按完成合同法，还是按完工百分比法或其他方法确认，也需要会计人员加以判断。

3.2.6 坏账损失的核算方法。是采用直接转销法，还是采用备抵法。

3.2.7 借款费用的核算方法。借款费用是资本化，还是计入当期损益。

3.2.8 非货币性交易的核算。根据具体会计准则规定的非货币性交易与货币性交易的界限，会计人员只能先判断一项交易是货币性交易，还是非货币胜交易，然后才能进行恰当的会计处理。

3.3 会计估计中的会计职业判断

会计估计是指企业对不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。在会计工作中，经常需要利用最新信息对具有结果不确定性的交易或事项做出判断，对未来事项是否发生及发生时间和影响予以估计入账。会计职业判断在会计估计中的运用主要表现为：

3.3.1 壞账准备的计提。《企业会计制度》要求会计人员根据企业的实际状况，合理地确定计提比例，这一规定赋予了企业较大的自主权。《企业会计制度》规定企业“应于期末对应收账款计提坏账准备”，但未明确规定企业计提坏账准备的比例。会计人员必须根据企业的实际状况，合理地确定计提比例。但如果会计人员缺乏职业判断能力，就会使计提比例不合理，从而影响企业整体状况的公允表达。

3.3.2 固定资产使用年限和净残值的确定。这一规定要求企业在确定折旧政策时，不仅要考虑固定资产的有形损耗，而且要考虑无形损耗，因而，固定资产使用年限和净残值的确定要取决于会计人员的职业判断。同样，无形资产、长期待摊费用摊销年限也完全取决于会计人员的职业判断。

3.3.3 资产减值准备。资产减值是采用永久性标准、可能性标准、还是经济性标准；资产减值的确认时间需要进行职业判断。企业应根据谨慎性原则的要求，合理地预计可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。而固定资产、无形资产、委托贷款的“可收回金额”的确定则完全依赖于会计人员的职业判断。

3.3.4 递延所得税资产的估计。所得税会计核算采用资产负债表债务法，由于可抵减暂时性差异所产生的递延所得税资产，在很多情况下都要依靠职业判断来衡量。这种职业判断须有合理的证据说明预期未来的所得税利益将会实现，在暂时性差异的转销期间内，要有足够的应税利润可供抵扣。同时，对已经确认的递延所得税资产，应在每一资产负债表日重新估价，如果不符合确认标准，应将预计不能实现的部分立即确认为本期所得税费用。

参考文献

[1]赵连卿，李艳锋.会计职业判断在《企业会计制度》中的体现[J].财务与会计，2001，（6）：36～40.