浅析酒店业应对营改增的难点及对策

黄桂玲

浅析酒店业应对营改增的难点及对策

黄桂玲

全面营改增，酒店业面临机遇和挑战。开发票环节要区别对待，正确开出普票和专票。采购环节中，既有服务又有货物，货物中还包括设备、房屋、农产品等，企业应当加强管理，充分取得进项发票，实现税负合理降低。特别要关注用量最大的蔬菜、肉类发票的抵扣问题。对外开具或取得增值税专用发票需把握“三流合一”的原则。

酒店业；营改增；抵扣；三流合一

2016年5月1日，营改增扩围，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业。这一税改对于酒店业意味着哪些变化，企业又是如何应对营改增的，本文将对此作进一步的探讨。

一、营改增后，酒店业税负的变化

酒店业征收营业税时，纳税人无论其经营规模大小，都应以其取得的全部收入（销售额），包括房费、服务费等，按照5%的税率计算缴纳营业税。改征增值税后，酒店业的纳税人可以分为两类：

第一类，年销售额在500万元以下的酒店，将其归为增值税小规模纳税人。按政策规定，这部分纳税人适用简易计税方法依照3%的征收率计算缴纳增值税（即：销售额×3%），与原先5%的营业税税率相比，其税收负担直接下降约40%。

第二类，年销售额在500万元以上的酒店，将其归为增值税一般纳税人。这部分纳税人适用6%的增值税税率，增值税是价外征收而营业税是价内征收的，因此，6%的增值税税率按营业税口径返算，相当于5.66%的营业税税负水平。也就是说，营改增后酒店业增值税一般纳税人，即使没有任何进项税可以抵扣，税负最多也只比营业税制度下增加0.66个百分点。而改革后，酒店的材料采购、设备采购、服务采购、不动产购置和租赁、办公支出等都可以获得进项抵扣，总体上看，纳税人的税收负担一般都有不同程度的下降。

二、营改增后酒店开发票要区别对待

许多酒店通常提供以下几种或全部服务：住宿服务；餐饮及外带服务；会议及活动举办服务；水疗、健身及其他相关服务；娱乐服务，以及旅游服务台。营改增后酒店开发票要区别对待。

第一，住宿服务，客户为一般纳税人，酒店企业可以为其开具增值税专用发票，否则只能开具普通发票。其中一般纳税人按6%的税率计税，小规模纳税人按3%的税率计税。

第二，餐饮服务、娱乐服务，企业的交际应酬消费属于个人消费，不得开具专用发票。餐饮企业在提供餐饮服务的同时，提供现场消费用烟酒饮料，按“餐饮服务业”纳税，其中一般纳税人按6%的税率计税，小规模纳税人按3%的税率计税。餐饮业销售非现场消费的食品，一般纳税人适用17%的税率，小规模纳税人按3%的税率计税。

第三，会议服务，酒店业提供会议服务不是单独提供场所，还包括整理、打扫、饮水等服务，按照“会议展览服务”纳税。若会议中还包含餐饮服务、住宿服务收入的，应分别按照会议服务、餐饮服务、住宿服务纳税，餐饮服务不得开具增值税专用发票。若只提供会议用场所，则按不动产租赁适用税率开具增值税发票，其中，一般纳税人适用税率为11%，小规模纳税人适用的征收率为5%。一般纳税人出租的不动产在2016年4月30日之前取得的，可以选择简易办法征税，征收率为5%。

第四，酒店业一般纳税人提供的单独收费的货物、服务，其中：

1.长包房、餐饮、洗衣、商务中心的打印、复印、传真、翻译、快递服务，按6%的税率计税；2.电话费收入按11%的税率计税；3.酒店的商品部、迷你吧的收入按所售商品的适用税率计税；4.避孕药品和用具可免征增值税，应向主管国税机关办理备案，免税收入应分开核算，按规定进行申报，且不得开具专用发票；5.接送客人取得的收入按11%的税率计税；6.停车收入，将场地出租做卖场，按11%的税率计税，该不动产在2016年4月30日之前取得的，可以选择简易办法征税，征收率为5%；7.客人支付的物品损坏赔偿，作为提供住宿服务取得的价外费用，按住宿服务收入纳税。

第五，会员卡销售，出售会员卡仅给顾客授予会员资格的，属销售其他权益性无形资产，适用6%的税率；会员卡中既含有会员资格，又含货物或服务的，会员资格按上述规定处理，货物或服务收入在实际发生时确认。

第六，酒店对外提供奖励优惠政策，如累计税分免费入住，由于客户在消费时已支付了赠品的对价，不属于视同销售。

第七，关于企业涉及多项经营业务情况，需要区分兼营或者混合销售，兼营是发生两项或两项以上应税行为，混合销售是发生一项应税行为。企业兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或征收率的，应当分别核算不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。从事货物的生产、批发、或者零售的企业和个体工商户的混合销售行为，按销售货物缴纳增值税，其他企业和个体工商户的混合销售行为，按提供服务缴纳增值税。

三、加强采购环节的管理，充分取得进项发票

一般纳税人下的酒店业，全面营改增后，上游采购尽可能取得增值税专用发票。采购的进项种类，既有服务又有货物，货物中还包括设备、房屋、农产品等，企业应当加强采购环节的管理，充分取得进项发票，实现税负合理降低。

考虑到酒店的供货渠道比较复杂，各个供货商对应的增值税率各有不同，而且同一个供货商供货的不同类别的商品也可能存在不同的增值税率，如下：（1）税率0%，有一些免税的入库商品类别。（肉、蔬菜等商品类别）（2）税率3%，一般性的中小企业（供应商），年营业额500万以下的，能开具3%增值税专票。（须由税务部门代开）（3）税率6%，年营业额超过500万的企业，能开具6%增值税专票。（4）税率11%，酒店如果采购如交通运输服务类的，比如用车服务等，一般类型适用的是11%。（交通商品类别）（5）税率13%，酒店如果直接从农村直采采购相关物品，适用13%税率。（6）税率17%，一般性商品采购等，适用17%税率。

餐饮的食材成本占五成左右，用量最大的是蔬菜、肉类。如果通过流通环节购进蔬菜鲜活肉蛋产品，在《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》（财税[2011]137号）和《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》（财税[2012]75号）两个文件发布之后，购买的主要原材料就更难取得增值税专用发票了。由于从事农产品批发、零售的纳税人销售上述农产品免征增值税，批发零售纳税人享受免税后开具的普通发票不得作为计算进项税额的凭证，当然批发零售纳税人也可以通过放弃免税资格的方式开具增值税专用发票。而从流通环节购买水产品，可以按13%的税率抵扣增值税。

根据财税[2016]36号和国家税务总局2016年第26号公告的规定，一般纳税人向农业生产单位或农民专业合作社购进其自产的农产品，可取得普通发票；向农民个人购进其自产的农产品，可取得农民个人向税务机关申请代开的普通发票或由餐饮企业自开的农产品收购发票，两种方式的进项扣除率均为13%。农产品收购发票是指收购单位向农业生产者个人（不包括从事农产品收购的个体经营者）收购自产农业免税产品时，由付款方向收款方开具的发票。开具农产品收购发票应该具备的条件：（1）有固定经营场所、仓储设施或设备，并具备收购业务所必需的人员和资金；（2）拟收购的农产品属于《农产品征税范围注释》列举的农产品；（3）收购单位对外销售的产品耗用的原材料属于《农产品征税范围注释》列举的农产品；（4）从事农产品收购加工业务的单位，必须有加工生产车间及与其加工农产品相匹配的机器设备；（5）收购后委托其他生产单位加工的业务，应与受托加工单位签订合法的书面委托加工协议，并报税源管理部门备案；（6）会计核算健全，能够准确提供税务资料；并能通过网络准确开具收购发票且及时上传开票信息。值得注意的是酒店业本身经营餐饮业，同时会给员工提供工作餐，其相应食材的进项税需要转出。

从小规模纳税人采购物品或劳务，可以要求供货方从税局代开3%税点的专用发票，从而取得进项税抵扣。从供货方来说，由于销售额低于每季9万元可免缴增值税，但到税局代开发票，无论金额大小，均需缴3%的增值税。这会造成无法取得增值税专用发票的后果。

四、对外开具或取得增值税专用发票需把握“三流合一”的原则

《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号，以下简称39号公告)规定，自2014年8月1日起，纳税人对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：其一，纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；其二，纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；其三，纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

《国家税务总局关于印发增值税若干具体问题的规定的通知》(国税发[1993]154号)规定，纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

39号公告从开具发票增值税方的角度规定对外开具发票原则“三流合一”，具体包括“货物、劳务及应税服务流”、“资金流”、“发票流”必须都是同一受票方，强调了是“同一受票方”。需要提醒的是，“资金流”规定的是收取款项或者取得了索取销售款项的凭据，除了收到银行款项等资金流，还包括索取销售款项的凭据，也就将俗话说的“三方协议”纳入范围“资金流”。

39号公告的三个条件没有先后顺序，只需强调业务完成时同时满足。

[1]中华人民共和国增值税暂行条例实施细则.

[2]国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告(国家税务总局公告2014年第39号）.

[3]财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税2016年36号）.

[4]国家税务总局关于印发增值税若干具体问题的规定的通知(国税发[1993]154号).

黄桂玲，海南海口人，厦门大学经济学院2013级在职硕士研究生，现供职于海南惟信会计师事务所（普通合伙），研究方向：金融理论与实践。

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1008-4428（2016）11-87-02