我国管理会计体系建设的发展研究

李婉

摘 要：本文以财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见为依据，从管理会计在我国的发展及相关研究入手，采用文献研究法对指导意见中提出的理论体系建设、人才培养和指引体系建设等方面的任务进行分析，找出未来工作中可能遇见的问题，并提出解决问题的关键在于政府、高校和企业或单位的紧密配合。

关键词：管理会计；管理会计体系建设；指导意见

管理会计从其名称来看，即为服务于管理的会计。同为会计分支的财务会计和管理会计经常被拿来做比较，财务会计多用来为企业或是单位的内部或是外部利益相关者的决策提供依据，被视为“对外报告会计”；而管理会计通常被认定为服务于企业或单位内部管理的会计，多为内部的经营决策或是发展方向提供依据，属于“对内报告会计”（楼继伟，2014）。

杜荣瑞、胡玉明、中央财经大学课题组都曾从不同角度对我国管理会计的理论研究方法，实践应用进行过总结。孟焰等在此基础上对2006-2013年发表在21本专业杂志上的管理会计相关文献进行了系统地梳理，结果表明：

第一，相关文献的研究主题被分为管理控制系统、成本会计与管理、决策方法、管理会计的一般问题、外部导向型管理会计、管理会计信息系统和其他七大主题。管理控制系统的研究多处于描述性研究阶段，缺乏理论支撑；成本会计与管理热度有所下降，但成本粘性开始成为兴起的新热点。值得注意的是，关于管理会计信息系统的研究开始升温。第二，相关文献的研究方法多集中于实证研究、规范分析、案例研究、分析性模型研究和实验研究等，与以前年度相比以数据库为基础的实证研究和调查研究方法的使用频率明显提升，而概念性的规范研究方法被使用次数明显下降。第三，研究所采用理论的来源方面，有理论来源的文献数量明显增多，集中于经济学理论、组织行为学理论等；相反地，没有或未发现理论的数量显著下降。以上结果表明，虽然我国的管理会计的研究有了一定成果，但距离管理会计理论体系的形成还有不小的差距，管理会计体系的建立更是无从谈起。

2013年8月财政部以财会[2013]17号印发《企业产品成本核算制度（试行）》，涉及产品成本核算对象、产品成本核算项目和范围、产品成本归集分配和结转等，规范了除金融企业外的十大行业的产本成本核算，使其具有“可比性”和“可理解性”。为满足我国经济转型升级的需要，财政部在2014年1月根据《会计改革与发展“十二五”规划纲要》发布了《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（征求意见稿），此意见稿先后经历研究起草、形成讨论稿、公开征求意见阶段。此意见稿的发布被社会普遍认为给管理会计带来了春天，2014年被称为“管理会计元年”。2014年10月，财政部印发《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会[2014]27号，以下简称“指导意见”）（财政部，2014）。

首先，此指导意见充分肯定了管理会计在单位内部管理方面的重要性，将其定义为会计的重要组成部分；同时指出与财务会计理论体系相比较而言，我国的管理会计不论在理论研究方面还是实践运用方面都相对滞后。因此，在我国全面推进管理会计体系建设十分必要。其次，此指导意见建立了以服务于管理会计体系建立为最终目的的一系列任务和措施，涵盖了管理会计人才的培养、管理会计指引体系的建立、管理会计信息系统的建设等等。再次，此指导意见构建了涵盖理论、指引、人才、信息化和服务市场的系统，被简称为“4+1”模式。但是，在指导意见中设立的“力争通过5-10年左右的努力使我国管理会计接近或达到世界先进水平”这一目标的实现过程中显然还存在着很多的困难：

第一，我国关于管理会计的理论研究起步较晚。目前，理论体系建设尚未完善。黄丽娟（2015）在《管理会计体系建设中的几个难点》通过对早期和现行的《管理会计》教材的内容比较发现，虽然在30多年间我国经济历经了计划经济向市场经济的巨大转变，市场环境已发生了翻天覆地的变化，然而，我们所研究和教授的管理会计的相关理论依旧未发生较大变化。如此滞后的理论对实践的指导作用大打折扣。理论指导实践的同时也来源于实践。管理会计来源于科学管理理论，与实践息息相关，管理会计的理论体系建设同样也需要管理会计实践地推动。

第二，管理会计体系建设的全面推进缺乏社会氛围。财务会计作为会计的重要分支，受到了企业或是单位各利益相关者的广泛关注，而对于管理会计在发展中所起到的作用缺乏认识，甚至企业的管理当局也缺乏深入地了解，即使在内部管理中使用了一定的管理会计方法或是工具，也只是局部或是片面的理解和运用。如：EVA这一管理会计工具在我国企业和单位的推行的就得益于前几年国务院国资委在央企中全面推行EVA考核和价值管理体系建设，但由于指标本身的特点并不容易被理解和掌握，且指标在不同行业之间不具有可比性，实际运用中效果不如预期理想（赵志纲，2015）。

第三，管理会计体系建设的全面推进缺乏相关人才。指导意见中指出，“争取3-5年内，在全国培养出一批管理会计人才。”管理会计人才主要有两种来源：一种渠道依靠高校来培养专门的管理会计人才，另一种渠道在现有的会计人才中，转化和培养一批高级的管理会计人才。高校的专业设置方面，管理会计绝大多数被设置会计学专业的必修学科，缺乏系统的管理会计课程体系和专业的师资队伍，不利于管理会计人才的储备。将管理会计专业建设和管理会计高端人才的培养早日提上日程，加强科研高校与企业之间的合作关系，可采取联合培养、委托培养、订单培养等多种方式从源头上解决管理会计人才的匮乏。与会计相关的专业技术资格考试，如：会计初、中、高级职称的考试均以财务会计为主，很少涉及或根本未涉及管理会计相关内容；会计相关的执业资格考试，如：会计从业资格考试，注册会计师考试，注册税务师考试等仅有注册会计师考试六门专业课中的财务成本管理中涉及部分的管理会计内容，目前，国内还没有管理会计相应的职称或是执业资格考试。企业或单位现有的传统财务会计供过于求，但新型的管理会计人才严重缺乏。企业自主培养管理会计人才的主要障碍在于：会计的从业人员能力参差不齐，而管理会计的工作对相关人员的要求较高，可供选择或培养的人员有限；企业或单位的管理层对于管理会计的职能认识不足，企业或单位并未单独设立相关的职位，管理会计业务的开展和相关人员的培养缺乏制度的保障。

第四，管理会计体系建设的全面推进欠缺统一规范。会计准则和相关制度的制定对于会计发挥其职能的各个环节进行统一，实现规范化，满足会计信息的可理解性和可比性的要求。加拿大《管理会计准则》从成本核算、成本应用、战略管理和控制等三个方面进行约束，为企业的管理会计提供规范性的依据；美国《管理会计公告》旨在为管理会计师提供权威的准则指南。（李永丽、刘军巧，2009），反观我国的管理会计工作，并没有相关的规范或是准则的存在。虽然在指导意见中将“推进管理会计指引体系建设”设定为主要任务和措施之一，提出选取成功的管理会计案例作为示范的方法，但管理会计的应用需要人员、机构和制度的密切配合，对企业而言人工、时间等成本较高，如何带动企业或单位应用管理会计的积极性。回归管理会计的本质发现，操作性强，真正有助于企业价值的提升才会吸引企业自觉自主在自身内部推行管理会计。按照制度层面的设计，指引的制定和案例库的选择成为管理会计体系建设能否全面推进的关键所在。

综上所述，此次指导意见对于我国管理会计体系建设具有开创时代的意义，为其全面推进提供了政策层面的任务设计，但如何在未来的几年内实现还任重而道远，无论是理论层面的滞后、相关人才的匮乏、还是准则的缺失，都需要政府、高校和管理会计应用的单位的紧密配合。

参考文献：

[1] 赵纲.中国特色管理会计体系核心内容及应用挑战[J]. 会计之友，2015（8）： 19-21.

[2] 楼继伟.加快发展中国特色管理会计促进我国经济转型升级[J].财务与会计，2014（10）：4-10.