机械制造企业成本管理实践研究

曲艳路

摘要：本文以国内重要军工机械制造企业为例，重点阐述成本管理在机械制造企业应用的现状和存在的问题，结合现代信息技术理论方法，提出建立Z公司的实施基于ERP环境下的标准成本管理平台的全过程。

关键词：机械制造企业 成本管理 实践

一、引言

在过去的一百多年中，虽然成本管理方法在不断改进，但由于信息处理的手段相对落后，使得成本管理的发展较为缓慢，一些先进的方法和理念无法在实践中有效运用。例如，企业需要实时地了解企业的生产数据，进而实时地计算出产品的成本，并对生产过程中的相关环节加以控制，但由于信息处理时间慢、周期长，往往经过漫长的信息处理过程后，结果已变得毫无意义，企业的应对策略只能是降低信息的处理难度，减少信息的处理量，必然的结果是信息无法反映企业实际发生的情况，使得企业的成本管理水平无法得到质的提升。

随着计算机信息技术的快速发展，信息技术在企业管理中越来越广泛和深入的应用，在信息技术的支持下，企业可以快速准确地进行大容量的数据处理，一些先进的成本管理方法被运用于实践，并取得了较好的成效，如战略成本管理、作业成本法的应用等。

随着信息技术蓬勃发展，在国内的绝大部分企业会计核算信息化已经达到了相当高的水平，使得会计账务处理的速度与准确性得到了革命性提高。但会计核算系统对于企业成本控制的贡献是不够的，满足不了现代化企业对成本管理的需求，缺少对成本发生数据的分析手段，为了更加有效地进行成本管理和控制，需要研究在信息技术支持下更有效的成本管理和控制方法。

本文针对国内的机械制造企业，提出了在信息化环境下，建立企业的制造环节的标准成本信息系统，即将生产的复杂流程分解成若干个小的部分，根据标准加工、装配过程对每道工序规定其标准成本，对采购环节发生的直接材料与外协加工发生的加工费用制定标准价格，对加工、装配过程中每道工序制定工时消耗定额，并根据工时消耗定额分配所消耗的费用，编制加工、装配过程的标准成本，从而对产品编制逐步结转的标准成本，通过标准成本对生产过程中的发生的成本进行分析，实现对企业成本的全面控制。

二、机械制造企业成本管理目前所存在的问题

从我国目前情况来看，无论是国有机械制造企业，还是其它所有制形式的机械制造企业的成本管理水平仍处于较低下的程度。

（一）成本计算仍处于生产成本的范畴

发达国家成本计算的范畴已扩充到产品的全生命周期成本，并已采用了一些标准的计量方法和分析模型。而在中国，企业为了生存，虽在设计过程就己开始考虑消费者心理和社会责任，但并未将其成本化。美国的B.S.Blanch教授指出：产品成本中的95%己经由设计所决定，其他工作只是在5%的范围内起作用，但是中国企业的设计工作更加注重于产品的结构设计、工艺流程、材料应用及产品的使用功能，未能将设计过程成本化，技术行业中制定了各种标准，但不存在成本标准。

（二）成本计算过程随意性较大，无法进行有效的成本控制

成本计算工作由财务部门掌控，而财务部门进行成本计算的基础数据需要生产部门提供，生产部门却缺少严格的数据采集及传输体系，造成数据提供不及时、不准确，导致财务部门成本数据计算的不准确。

对于多步骤、多环节、多产品生产的企业，成本的计算就更为复杂，要想准确计算各产品、各环节的成本，需要投入较大的人力，而实际的生产过程标准化程度不够以及人工的不确定因素，也会直接导致其计算的不准确；间接费用更是如此，无法详细、合理地将间接费用在各产品、各过程及各步骤中合理分配。由于这些不确定因素，导致企业无法进行横向的成本比较，而只能进行纵向的自我比较，也无法通过成本数据了解企业的设备利用效率、员工工作效率以及市场竞争力。

（三）生产流程无法进行规范化运作

国内机械制造企业至今仍延用过去的生产模式，看似整个生产过程是按设计好的流程在进行，但实际上，企业并不能精确地规范企业的整个生产流程中的各个环节，整个生产过程随意性较大。

（四）信息技术未得到充分的运用

在MRP、MRPⅡ、ERP等先进的管理信息系统中，EPR是被企业最多了解和运用的一个系统，但国外一些ERP的产品在中国的运用和实施大部分以失败而告终，实施成功的往往也不能发挥应有的作用。管理理念的落后、缺少有经验的咨询机构以及业务流程重组的失败是主要的原因。

三、我国机械制造企业成本管理方法选择

通过对国内外的研究成果的分析，以及对我国机械制造企业成本管理现状及弊端的分析，本文认为适合国内企业进行成本管理的通用化系统在企业的应用存在较大难度，其中不仅有资金方面的难度，还有技术方面的难度。

机械制造企业的成本形成过程往往是较为复杂的，多环节、多步骤、多组合等特点导致了机械制造企业的成本管理不同于一般企业，由于原来手工系统的管理水平的低下，企业不能奢望我国的机械制造企业的成本管理工作能通过一个系统就能实现质的飞跃，但是通过不断地改进管理水平，最终将会达到一个较高的水平。针对这种情况，本文笔者认为，在现阶段，我国机械制造企业在成本管理上，可以考虑结合现有计算机ERP技术及构建思想，建立以工序为主导的标准成本制度及标准成本数据体系，按企业实际情况定制开发相应的成本管理信息系统，为企业的成本管理搭建一个良好的平台，从而提高企业的成本管理水平，同时为企业大规模地使用计算机管理（如ERP的应用）奠定良好的基础。

四、Z公司标准成本信息系统实施的可行性研究

（一）企业基本情况

Z公司属于某央企下的大型国有全资公司，为国家重点军工企业。公司为机械加工仪表制造企业，主要从事航空机载设备的产品设计和制造，现有产品生产稳定，形成100多项产品为主线的批生产能力。

Z公司主要产品是航空精密仪器、仪表，产品零组件由机械零件、电子器件组成，机械零件通过铸造、车、铣、刨、磨、线切割等各种工艺加工，经表面处理后进入装配车间，电子器件经筛选、检验后进入装配车间，装配经初装、总调试、检验后形成产品入产成品库。

Z公司在生产过程中发生的费用，按经济用途划分为成本项目，包括：直接材料、外协加工费、直接人工、燃料和动力、制造费用、专用费用、废品损失。

（二）现行成本管理系统存在的问题

1.生产产品在过程中没有合理计价

产成品是由原材料的逐渐加工、装配而形成的，由于产品生产加工过程较长，产品在加工过程中的价值不断较加，即产品在生产过程的不同阶段的价值是不一样的，没有标准成本的计价，使得无法准确计算每道工序加工完成后的在产品，即在实际工作中计算公司的在产品的价值非常困难，往往只按产品清点数量，按约当法计算在产品，以计划成本估计在产品，造成产成品本计算不准确。

2.对生产单位的业绩无法实现真正的考核

由于各生产部门的内部产出没有合理的标准价格，无法开展真正的内部核算工作，生产车间只要能按时完成生产计划，即被认为是完成了生产任务，对于不同的车间，只要完成了生产任务，则对他们的业绩评价仅仅按管理部门的综合评比，奖励基本相同的，而在实际生产过程中，虽然同样是完成了生产任务，但有些车间是通过加班或紧张的工作完成的，而有些车间完成任务就相对轻松，现有的业绩评价方法由于没有准确的价值指标，往往造成生产部门不服，并且生产部门也没有明确的目标，这种现象严重打击了生产部门员工的积极性。各核算单位没有生产业绩（利润）考核，使得各制造部门对成本控制没有积极性，造成产品制造过程中存在浪费问题。

3.产品定价的基础工作差

虽然目前大部分的价格都是由市场的供求关系确定的，但企业在决定产品价格时必须准确了解产品成本情况，同时仍有部分产品价格由成本而确定的，如军品产品价格是按国防工业产品定价规定制定的，即按照成本加一定利润的原则而确定的，由于没有建立标准成本，在日常成本核算时的数据不够准确，使得财务部门无法提供准确的成本数据，在产品定价时对成本难以准确掌握。以标准成本为基础，单独分析要确定价格的产品，按企业实际情况评估生产能力，是军品产品价格确定的常用方法，产品标准成本能够揭示各类基础资料情况，为合理确定价格奠定基础。

4.计算机会计信息系统对车间生产无反馈功能

计算机会计信息系统主要功能只是进行事后的核算或反映，而核算的结果只是为会计服务，由于核算的数据较为粗略，使得事后不能通过数据分析给生产车间提供较好的分析结果，更无法指出生产车间成本构成中的不合理之处，以及降低成本的途径和办法。使得计算机技术的应用只限于会计系统一个层面。

通过对Z公司产品构成、生产加工过程、组织管理、成本核算等实际情况的详细调查，认为要提高公司财务管理水平，控制公司产品成本，必须建立Z公司的成本核算平台，最理想的方法是利用计算机软件管理技术，结合企业资源管理ERP的思想，建立“以标准成本制度为理论基础，以计算机为技术手段，以制造企业加工业务为依据”的标准成本信息系统，为成本控制和预测提供依据。同时在标准成本信息系统建立的基础上，逐步推动企业资源管理ERP。

五、Z公司标准成本信息系统的实施

（一）系统开发工具的选择

首先，企业在不同的发展阶段，其业务战略、运作体系、管理架构、业务流程都有很大差别，因此对于计算机系统有不同的需求，软件一定要满足企业现有业务运作的需要，不能超越现有业务发展阶段太远；而且要能符合企业未来一定时期内业务发展的需要，有一定的扩展性。其次，注意最容易陷入的误区有两个：一是好高骛远，“贪大求洋”，很多企业不顾自己的实际需求，购买最好的（也是最昂贵的）软件，聘请了“洋咨询”，花了很大代价，实际效果并不一定好；二是目光短浅，只强调对现有业务的电子化，缺乏整体规划和一定的前瞻性，导致软件选择不能适应企业未来发展需要，甚至束缚了企业业务的发展，要么不断修修补补，要么被迫重新更换系统，从而导致巨大的浪费和损失。

（二）前期调研

首先财务部门主管人员对各相关单位进行了调研，征求各单位对成本软件使用的意见，先后走访了采购部、科研部、技术部、人力资源部等部门。各部门对此项工作给予了充分的肯定，一致认为加强成本管理非常重要，但需要财务部门做好协调工作，没有多方的努力和支持势必造成工作的复杂。完成此项工作主要需要的资料有：公司所有产品的结构关系；原材料、外协外购件、标准件的编码与价格；产品及零组件的流转工艺过程、产品零组件的分工序工时定额。资料涉及的部门有：采购部、技术部、外协部、生产部、计划发展部、精密制造分厂、装配分厂、特种加工分厂等部门。有相当一部分单位的资料没有现成电子版本，需要手工录入，采购部的物料名称需确定编码，物料价格需重新规范、整理，技术部的许多产品没有电子文挡，产品结构、材料定额、工艺过程需手工录入，且资料更新的不及时造成工艺过程与工时定额之间的差错，上下资料存在多套版本使用的情况，零件加工工艺过程存在的不确定性情况，这些会给标准成本的建立带来很大的困难。

（三）选择适合的产品

选择确定适合的产品录入数据，作为验证软件各功能是否适用于企业，在选择产品时应考虑成熟有代表性的产品，如完整规范的工艺加工过程，产品构成即不复杂也不要过于简单，现有各项资料健全。Z公司选择了某产品，此产品有70个零件组成，包括机械加工零件及电子元器件，结构层次6层，产品构成复杂程度适中，这样能够较快地完成数据的录入工作。

（四）数据录入及计算

选择好产品后即刻准备好所有的相关数据，由于试行产品的选定考虑的周全，使相关数据的准备工作较轻松，所有数据准备好后，经培训的操作人员在软件实施技术人员的指导下完成数据录入工作，包括基本信息、物料代码、物料清单、工艺维护、工时信息等，主要目的是检查系统的性能，掌握应用技巧，了解准备资料的注意事项，数据录入完成后进行计算，检查计算结果的合理性。

（五）确定费用分摊标准，产品试算工作

费用分摊标准是指按工时分配产品应分摊的公共费用，即对不能归集到某一产品的费用采用小时费用率的方式分摊费用，关键是测算公司的小时费用率。

按照预先设置的产品项目计算产品的标准成本，财务部门应对计算结果分析，分析检查其合理性，虽然前期的工作已层层把关，但在实际工作中仍会出现许多错误，这就需要财务部门指定经验较丰富的成本核算人员查漏补缺，确保数据完整、准确。

（六）初步完成公司标准成本的建立

经过参与者的共同努力，完成物料基本信息定义17261项，包括直接材料的价格信息10840项；分工序工艺录入30075项；分工序标准工时录入22214项；产品物料消耗标准结构录入80多项，产品标准成本试算80多项；基本完成了公司标准成本体系的构建工作。

六、结束语

通过标准成本管理体系建立和信息系统应用，Z公司对现有的基础流程有效梳理，规范了管理流程，各项基础资料得到了较大的完善，同时也培养了骨干业务人员，主管领导和业务人员对信息化应用认知有了进一步提升，这为后续继续实施ERP奠定了良好的思想与技术基础，对公司财务业务一体化共享起到了极大的推进作用。

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（作者单位：中国航空发动机集团有限公司财务部）