浅析个人工资薪金收入所得税纳税筹划

汤 炜

（中国石化工程建设有限公司，北京 100101）



浅析个人工资薪金收入所得税纳税筹划

汤 炜

（中国石化工程建设有限公司，北京 100101）

个人所得税纳税筹划是指在法律允许的范围内，对个体纳税人纳税年度内所有收入的纳税方法进行规划和设计，使个人税负最小，收入最多。本文阐述了个人所得税纳税筹划的必要性和相关筹划原则，并详细分析了不同薪酬体系下个人工资薪金收入纳税筹划的具体方法。

个人所得税；工资薪金；收入；纳税筹划

依法纳税是企业和个人应尽的义务，而纳税筹划是企业利用好税收政策和法规资源，合理合法减低税负，提高企业经济效益的有效手段。通过为职工个人收入进行纳税筹划，对于提高职工个人可支配所得同样具有重要意义。

1　个人所得税纳税筹划的必要性及重要意义

1.1 个人所得税纳税筹划的必要性

纳税筹划不同于避税、偷税和逃税，具有合法性、预期性和目的性的特征，是一种合理安排各种财务活动取得节税利益的行为。在税法框架内，纳税人运用科学的方法和手段开展经营管理活动，用足、用活、用好国家的税收优惠政策，这与政府制定税法的初衷是相互吻合的。

个人所得税（以下简称个税）纳税筹划是指纳税人对自身经营、投资、理财等涉税业务进行事先筹划和安排，通过巧妙的财务协调和会计处理，最大程度降低应缴纳的个人所得税，从而减轻税务负担。

1.2 个税纳税筹划意义

1.2.1 对国家的意义

近年来，我国市场经济逐步与国际接轨，开展个税纳税筹划有利于在不断实践的过程中，发现我国现行税法有待商榷的个税税目，从而不断完善我国税法和税收制度。从长远来看，有利于提升国家税收收入以及纳税人的满意度和自觉度。

1.2.2 对企业的意义

纳税筹划可以较好地实现资金、成本、利润三者的优化组合，而这三者也正是企业经营管理的三大要素。因此，个税纳税筹划有助于提高企业经营管理水平。工资个税由企业代扣代缴，由企业主动牵头为职工谋划提升实际可支配收入，必然能够增进企业的团队稳定性与凝聚力，增强职工工作的积极性和热情，增强其对企业的满意度与忠诚度，这对企业长远发展是很有帮助的。

1.2.3 对个人的意义

科学合理的纳税筹划能够促使纳税人自觉钻研财税政策及相关法规，进而推动个人强化学法、守法、依法纳税的意识，主动与偷税、漏税的行为做斗争。

此外，纳税筹划可以最大限度地减少税收成本，有助于实现纳税人收益最大化，也有利于纳税人在税收法规允许的范围内进行投资、理财、交易等各种活动。

2　个税纳税筹划的原则

个税纳税筹划应充分考虑影响应纳税额的因素，充分利用个税的相关规定及优惠政策，合理合法地减少应纳税所得额，通过预先的测算和规划，使个人实际适用税率降低，实现减轻税负及个人收益最大化。

个税纳税筹划应遵循合法性原则和综合效益原则。合法性原则即在法律允许范围内，择优选择多种纳税方案中税负最轻的方法，使个人收入最大化。综合效益原则保证个税纳税筹划不能孤立进行，在某项纳税筹划取得节税效果的同时，均衡考虑其他各个方面，以得到最佳方案。

3　工资薪金收入个税筹划的应用

我国《个人所得税法》明确个人所得应纳税主要包括工资薪金所得，个体工商户生产经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，劳务报酬所得等11项所得应纳税。本文仅针对工资薪金所得提出纳税筹划的思路及具体方法。

3.1 工资薪金收入的定义及其征税方法

工资薪金收入指的是由于双方签订的劳动雇佣合同，而对应产生的对受雇佣者的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及其他与任职受雇有关的所得。在我国，从2011 年9月1日起，实行新的个税工资、薪金税收税率，新税率为七阶超额累进制，从最低3%至最高45%。工资薪金的个税计算方法可简单归纳为：应纳税额=（工资薪金应得额-“三险一金”（限额内个人缴纳部分）-个人减除费用标准3500）*适用税率-速算扣除数。

3.2 工资薪金收入个税筹划的基本思路及方法

个税筹划的基本理念即为如何在既定个税税率的基础上，通过调整发放时点、发放金额的组合方式，使得年度应纳税额最少。因此，纳税筹划可以从以下三个方面着手：

3.2.1 充分利用全年一次性奖金单独计税的优惠政策

我国税法规定，对于企业根据全年经营业绩及雇员表现等情况向雇员一次性发放的奖金，应单独作为一个月收入计税，不与当月其他工资奖金混合计税。具体做法是先将雇员当月取得的全年一次性奖金（以下简称一次性奖金），除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数，计算其税费。如果在发放一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将一次性奖金减去“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定一次性奖金的适用税率和速算扣除数。在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。

需要特别注意的是，在使用一次性奖金时有可能碰到纳税“陷阱”。这里所指的“陷阱”为税前发放数多，税后实际收入却反而少了的情况。例如一次性奖金金额为18000元所纳税额为540元，实际收到17460元，而一次性奖金金额为18001元需纳税1695.1元，实际收到16305.9元，税前多发了1元，税后实际收到少了1154.1元。出现这种情况原因是，少减了11次速算扣除数。经过计算，针对所有税阶，我们可以计算出一次性奖金的纳税“陷阱”区域如下： [18001元-19283 元]、[54001元-60187元]、[108001元-114600 元]、[420001元-447500元]、[660001元-706538 元]、[960001元-1120000元]。因此在筹划一次性奖金时应避开上述6个区域。

对企业而言，如果没有明确的一次性奖金发放计划，则可以灵活的将特定的月份中的一部分收入人为地划为一次性奖金，充分使用其税收优惠政策。

3.2.2 合理“摊平”年收入

由于对工资薪金采取超额累进制征收，所以当全年收入月间分配波动较大或相对集中时，易导致多交税。例如张某在A公司工作3个月，三个月收入（除“三险一金”个人缴纳部分）分别为9000，7000和5000元，因此张某三个月共交个税=545+245+45=835元。然而，如果张某能事先跟A公司约定每月发放7000元，则三个月应纳个税共计735元，节省个税100元，节省个税12%。又例如，李某每年在B公司工作8个月，每月收入（除社保、住房公积金个人缴纳部分）为12000元，如果按8个月领取，则每月应缴个税=（12000-3500）*20%-555=1145元，全年共纳税9160元；但如果李某与公司达成协议，将8个月的工资96000元分为12个月发放，则全年应纳税额为4140元，较之分8个月发放节省个税5020元，节省个税54.8%。由此可以看出，合理“摊平”年收入可显著降低个税。

3.2.3 充分利用国家各种减免政策

对于个人工资薪金，国家规定：独生子女补贴，生育津贴及生育保险性质的津贴（如抚恤金、安家费、救济金等），托儿补助费，差旅费津贴，误餐补助等，不属于个人工资薪金收入，应单独发放，不计入应纳税所得，如不能单独发放，也应明确单独列支。同时，企业可以考虑通过提高员工福利，如提供班车服务，为员工提供住所，提供就餐服务，提供假期旅游津贴等方式来减少部分支付给职工的工资，从而降低职工应纳税所得额。此外，职工的基本养老、基本医疗、失业保险和住房公积金的个人缴纳部分依国家税法准许税前扣除。企业应充分利用现有的缴纳标准，结合职工收入，及时、足额地为职工缴纳和代扣代缴个人“三险一金”，从而降低职工的应纳税所得额。

3.3 工资薪金收入个税筹划综合应用

在实际筹划过程中，我们可以发现，不同的筹划手段之间不是相互割裂的，通常是综合应用多种筹划方法和思路才能得到最佳的效果。

在现今企业中，对所属员工薪金发放通常采用年薪制或非年薪制两种方式；或是同一企业中，出于不同的管理目标和激励机制，将年薪制和非年薪制结合使用。下面，将这两种薪酬体系的税收筹划的思路及方法，分别论述如下：

3.3.1 年薪制工资薪金发放个税筹划

在实行年薪制的企业中，因全年总收入基本固定，故可以对全年收入做统一规划。这种规划的原则是使月收入和一次性奖金税率为同一税阶或为相邻的税阶。对于第一税阶，当全年应纳税所得额不超过42000元时，每月平均发放，全年不纳税。当高于42000元而不超过78000 元[（1500+3500）*12+1500*12=78000元]时，平时尽量接近（但不超过）5000元发放，年底有剩余时按一次性奖金发放。对于第二税阶，全年收入介于78000元与150000元（4500*12+ （4500+3500）*12=150000），分两部分考虑，当收入介于78001元与114000元（此区域中点）时，首先确定一次性奖金为18000元（第一税阶区间的最大额），其次将剩余金额归集于月收入部分，这样计算时可扣除12次速算扣除数，而当年收入介于114001元与150000元之间时，为保证一次性收入与月收入均在第二税阶区间内，可将一次性年收入最大化，即取54000元，剩余部分为其他年收入。依此类推到其他区间。通过这样处理，可使全年收入应纳个税税额最小，同时可以有效避开3.2.1所述的纳税“陷阱”。总而言之，上述方法就是将一般月收入个人纳税区间与全年一次性奖金税阶区间相结合，统筹考虑全部七个税阶的收入分配方案，最终汇总得出年薪制企业收入的最佳分配方案，详情如表1中所示。

举例说明：陈先生与公司签订劳动合同，年薪（除社保、住房公积金个人缴纳部分）为28.5万元，则其年薪最佳发放方案是：

经查表1，陈先生年薪金额位于第四级税阶区间左半侧，则选择一次性奖金发放108000元，其余按每月（285000-108000）/12=14750元发放，这样全年应纳个税金额=（108000*20%-555）+（（14750-3500）*25%-1005）*12=42735元。按此方案陈先生年度应纳税额最少，为其个人年度薪酬最优发放方案。

表1　年薪制企业职工年收入个税筹划表（单位：元）

3.3.2 非年薪制工资薪金发放个税筹划

非年薪制企业因其职工年度收入总额不确定，不能直接采用3.3.1中的方法筹划，需要对员工年度收入进行预估，先按预估数据分配前11月份收入，并在12月份确定其全年收入总额后制订月收入和一次性奖金的分配方案。下面，以贸易型公司A为例进行工资薪金收入个税纳税筹划。

背景情况介绍：

A公司是一家具有多年代理销售经验的贸易公司，属于Z集团的全资子公司。公司在册员工150人，其中，一线销售代表110人，管理人员40人。公司薪酬采取非年薪制，职工月收入可分为月工资收入和月奖金收入，其中，月工资约占30-40%且金额固定，于月初发放，月奖金约占60-70%，于月末发放。一线销售人员月奖金与业绩挂钩，其余管理人员月奖金数额相对稳定。除此以外，公司在重要节假日会发放不定金额的假日奖金，全年一次性奖金个税优惠政策于每年12月份使用。在为职工个税筹划的过程中，面临以下三个方面的问题：

（1）因公司实行非年薪制，故每位职工年度总收入无法准确确定。

（2）公司销售人员月工资收入固定，但月奖金收入与实际业绩挂钩，由于产品销售受到季节、地域及其他同类产品竞争等因素的影响，造成销售人员不同月份收入波动较大，从而造成年度个税税负的增加。

（3）出于经营管理的需要，公司会不定期发放节日奖金或各类嘉奖，造成员工收入月度间有所起伏。

收入的预估及薪金发放方案：

针对上述三方面的问题，总体的解决思路是在不影响公司生产经营的基础上，采取预估及预发放的方法，并结合一次性奖金的税收优惠政策，尽量“抹平”职工月度间的收入差异。

一是预估个人年度收入总额。

首先，做出三个测算：

（1）测算公司管理部门与销售团队过去三年中工资薪酬支出的比例，求出三年的平均值（管理部门设为WG，销售团队设为WS，且WG+WS=1）；

（2）测算各管理部门（或销售小组）在过去三年中本部门工资薪酬在所有管理部门（或所有销售小组）中所占的比重，求平均值（设管理部门1的比重为DG1，销售小组1的比重为DS1）；

（3）测算每个人在过去三年中，每年在其部门工资薪酬支出中所占的比重，对每人三年的比重求平均值（设人员编号为0001的职工的计算结果为P0001）。

然后，根据上述三个测算及母公司可能设定的工资薪酬总额浮动系数（设为X，该系数可参考母公司绩效考核相关制度，年度经营预计及费用预算综合预估），预测出今年公司薪酬支出的总额度（设为T公司），即：T=去年公司工资薪酬获准支出总额T0*（1+X），所以管理人员1的职工“0001”新一年的工资薪酬额度（设为T0001）可以预估其值=T公司*WG* DG1* P0001，而销售人员1的职工“0002”新一年的工资薪酬额度（设为T0002）可以预估=T公司*WS* DS1* P0002。

二是月度薪金的发放。

在获知个人年度收入预估总额的基础上，采用3.3.1所述的办法测算其月均收入及12月份一次性奖金金额，前11个月按预估金额发放。

三是测定12月份可发放数额。

在12月份，根据个人年度实际收入总额（设为TR）及前11个月已发放工资（含12月份固定工资）和奖金总额(设为YF)，确定12月份可分配的月奖金和一次性奖金的合计数（设为AP，即AP=TR-YF）。

12月份薪金分配方案及应纳税额比较：

从公司中随机选取5名职工，其年收入情况如表2所示。

表2　抽样员工12月份收入情况表（单位：元）

根据表2，我们有以下两个筹划方案。

方案一：将AP全部按一次性奖金计算，得到应纳个税金额如表3所示。

方案二：将AP按一次性奖金及月奖拆分统筹考虑。

为避免3.2.1中提及的一次性奖金的纳税“陷阱”，同时沿用3.3.1中平衡月收入和一次性奖金的筹划思路，我们可以得到下表4中关于月度收入和一次性奖金的最佳分配方案。方案二中，根据表4可以选取最佳的一次性奖金值（或区域）和月奖区域（或值）。

经计算，得到5名职工一次性奖金和月奖金额及个税合计，其结果如表5所示。

从表5可以看出，将12月份收入按一次性奖金和月奖拆分统筹考虑，可实现节税目的，使职工收益明显。

筹划的局限性：

综上所述，通过合理的统计方法及科学的筹划，完全可以在非年薪制的公司执行有效的税收筹划。当然，上述方法也有一定的局限性，毕竟公司的工资薪金发放受经营管理目标、激励机制等多方因素的影响，工资薪酬的发放不可能完全实现均衡化。同时，由于本小节中采取的预估手段受到历史数据的局限性影响，全年年薪总额的预估会有一定的误差。因此，上述方法不可能保证每一个单个员工的筹划结果都是最优化的。因此，我们筹划的目标第一是降低公司全年全体职工的个税税负总额；第二则是针对个人而言，从全年看虽然不一定能达到最低税负，但一定能使税负相对降低。

表3　筹划方案一计算结果表（单位：元）

表4　月奖金与一次性奖金分配筹划表（单位：元）

表5　 筹划方案二计算结果统计表（单位：元）

4　个税纳税筹划应注意的事项

个税纳税筹划是一个系统工程，进行筹划时不仅要深刻理解和掌握税法，领会税收政策导向，还要关注相关政府配套政策。

个税纳税筹划应注意成本效益，保证为纳税筹划而发生的各项费用不超过纳税筹划收益，否则纳税筹划就失去了意义。

此外，要提高个税纳税筹划的风险意识，建立企业风险管理文化，把纳税筹划风险管理作为自己的一项职责和习惯。企业还可充分利用现代先进的信息技术，构建科学的纳税筹划预警系统，在筹划实施过程中对筹划方案进行全程化监控。纳税筹划还应注意时效性，密切关注相关税收政策等环境的变化，针对新的法律法规变化及时调整筹划方案。

5　结语

个税的纳税筹划是一个复杂的系统工程，在法律允许的范围内，基于合法性原则，对个人所得的多种纳税方法进行比较，择优选择税费最轻的方法，使个人实际可支配收入最大化。这不仅对员工是极大的鼓励，也是企业增进团队稳定性和凝聚力，留住人才，促进企业更好发展的一个重要方法。个税的纳税筹划，对个人、对企业、对国家都具有非常重要的意义。

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An Analysis of Tax Planning for Personal Income from Wages and Salaries

Tang Wei （SINOPEC Engineering Incorporation， Beijing 100101， China）

Personal income tax planning is to plan and design， within the law， the means to pay the tax on an individual taxpayer's all income in a tax year， with the aim of reducing the taxpayer's tax liability to the greatest extent and maximizing his income. The paper illustrates the need for personal income tax planning and relevant principles， and offers a detailed analysis of the specifi c methods of tax planning for personal income from wages and salaries under different compensation systems.

personal income tax， wages and salaries， income， tax planning

2016-5-16。

汤炜（1982—），男。毕业于澳大利亚卧龙岗大学，会计学硕士。会计师，现就职于中国石化工程建设有限公司财务部。电子邮箱：tangwei.sei@sinopec.com。