浅析领导干部自然资源资产离任审计

耿泽涵

浅析领导干部自然资源资产离任审计

耿泽涵

领导干部自然资源资产离任审计在我国乃至世界都是一个新的审计领域，国内外皆无成熟的理论和实践经验可以借鉴，学术界关于核心概念尚未达成统一共识。本文对自然资源审计的审计目标、审计范围和审计方法及以自然资源资产负债表为基础的领导干部离任审计发表几点看法，以期为领导干部自然资产离任审计工作的顺利开展和审计职能的有效发挥起到积极的推动作用。

审计目标；审计方法；自然资源资产负债表

自然资源资产离任审计是中国共产党在第十八届三中全会提出的加强生态文明建设的一项重要举措。2015年11月中共中央办公厅、国务院办公厅印发《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，标志着自然资源资产离任审计的大幕已经徐徐拉开。

一、自然资源资产离任审计目标的确定

自然资源资产离任审计是现阶段理论界讨论的热点，关于审计目标的确定尚未达成一致共识。主要观点有：（1）经济责任观。有学者认为自然资源资产离任审计的目标应是对被审计对象资源管理的有效性、资源信息的真实性及政策执行的实际情况等做出正确客观的评价，为促进领导干部更好履行自然资源资产管理责任，进而带动全社会共同合理开发、利用和保护自然资源，推动经济社会实现可持续发展；（2）完善领导干部考核机制。将自然资源资产离任审计纳入领导干部考核机制，打破了以往重经济效益轻生态后果的局面，促进领导干部树立正确的政绩观，有助于维护自然资源和生态环境的安全，推动建立节能降耗的长效机制和市场机制。本文认为，自然资源资产离任审计的目标应从总目标和具体目标两个层次去界定。自然资源资产离任审计应将促进生态环境建设和充分发挥审计监督职能、推进经济发展作为总目标。为实现国家生态文明化、国家治理现代化和经济发展科学化而服务。具体的审计目标的落脚点应在自然资源报表的合法性、自然资源信息真实性和自然资源管理的效益性三个层次，客观的纠正干部考核体制存在的弊端，从而实现经济社会和生态环境的均衡发展。

二、自然资源资产离任审计范围的界定

国内对于“自然资源资产”的范围尚无定论。其中一个颇具代表性的观点是将自然资源中“能够资产化的部分”定义为“自然资源资产”，即自然资源资产具经济性、有偿性、收益性等资产属性。这一标准强调自然资源的直接经济价值或短期经济效益，将研究对象局限在能够利用现有技术直接创造可见经济利益的范围中，将那些在现有技术条件下无法直接衡量中长期经济价值的自然资源排除在外。显然自然资源的“价值性”不仅包括可量化的经济价值，也包括因核算体系不成熟而无法量化的经济价值以及生态价值、美学价值等。在探索建立自然资源资产审计制度时，忽略或不重视具备“隐性经济价值”的自然资源资产，可能导致生态环境恶化无法得到有效监测、宏观政策出现偏误、自然资源被无偿使用等严重后果。基于此，本文认为自然资源资产审计对象和范围的界定应结合国情和各地区实际情况，既要包括传统的自然资源资产森林、矿产、土地、海洋、山岭、草原、荒地、滩涂等；也应包括煤、铁、石油、天然气、森林、矿藏等可用于生产或消费的天然财富；还应拓展到更广的范围，如大气污染防治、森林及矿产资源保护、生态环境建设土壤污染防治、固体废物和生物多样性等领域的审计。

三、自然资源资产离任审计方式的选择

关于自然资源资产离任的审计方式理论界主要存在两种观点。一种学术界称作经济责任观，从本质上对经济责任审计和自然资源资产审计进行分析，认为两者并无在实质上的差别，可以将经济责任审计中的方式方法直接应用在自然资源审计中。另一种观点被称作自然资源资产负债表审计观。党的十八届三中全会通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》（简称《决定》），针对自然资源管理强调，自然资源资产离任审计可探索“编制自然资源资产负债表”。由此可见，《决定》要求离任审计应以自然资源资产负债表为基础，是有着特殊审计对象的新业务类型。审计过程中，首先通过系统完整的自然资源资产负债表上会连续全面的反应出相关责任主体自然资源的期初数量、存在状况等信息，划分清楚责任标准；其次，基于全面精确的计价系统，形成自然资源资产负债报告体系完善的价值量体系；最后，通过反应自然资源资产负债的报告体系，客观评价相关责任主体在一定期限内自然资源资产的期初期末状况，借以确定责任主体履职期间的自然资源使用和保护情况，对自然资源的合理维护、开发和使用资产起到很好的促进作用，提升自然资源资产使用的效益和资源资产的整体效益。

四、以自然资源资产负债表为基础的离任审计思考

将自然资源资产负债表作为重要基础开展离任审计，首要的前提是自然资源资产完整报告体系的存在。现阶段，有关自然资源资产负债表的研究和探索刚刚开始，如何将编制结果有效的应用于领导干部离任审计工作是一个需要反复求证和探索的过程。审计主体应该从以下方面为自然资源资产负债表审计做准备。

（一）建立健全审计依据

自然资源资产审计工作的有效开展离不开健全完善的制度保障，积极探索并完善现有的审计法规，针对自然资源资产审计做出相应的修改和调整，将这样的“重大国策”与国家审计的职责紧密联系，建立健全相适应的、相匹配的审计准则和依据，使之成为促使我国生态文明建设审计规范化、法制化的重要因素。

（二）审计方法与时俱进

自然资源资产离任审计是一个新兴的领域，综合了会计学、审计学、环境学和资源管理学、地理科学等学科成果。且由于自然资源资产负债表的编制工作较为复杂，完全基于自然资源资产负债表开展自然资源资产离任审计在技术、方法和制度上都将面临更大的挑战。现阶段，受审计技术手段制约，审计部门可能难以完成对自然资源专业领域的审计，如对整体资源的损耗情况、污染物的排放情况等，需要具有专业技术和专家提供相关技术支持。审计人员应积极与自然资源管理职能部门、科研机构和社会团体开展合作，充分利用成熟的信息化技术手段，深入揭示自然资源开发利用及使用效益性方面存在的问题。如在耕地保护情况审计中，通过卫星遥感影像叠加对比分析等方式控制质量、范围，利用地理信息技术，有效地解决传统审计手段在涉农问题审计时面临的诸如资金支付难于查透、建设内容较散难于统筹、现金支付比例高难以查明等难题，实现新技术与绩效审计理念的有机融合。在传统的会计和审计方法的基础上，审计人员也可以利用新的方法工具将系统工程方法、数据挖掘、结构模型以及其他自然资源资产评估方法，结合大数据、云计算、计算机审计应用于具体审计实践中。

五、结语

本文对自然资源资产离任审计领域涉及的审计目标、审计范围等核心概念进行探讨。提出自然资源资产审计方法应与时俱进，在充分利用现有专业技术和专家技术支持的同时，利用大数据、云计算、计算机审计等新技术实现审计目标。

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（作者单位：安徽财贸职业学院）