外币建造合同业务及会计核算方法探析

文/胡浩



外币建造合同业务及会计核算方法探析

文/胡浩

摘要：进入21世纪以来，伴随经济全球化和区域经济一体化进程的逐步加快国际化生产和运营的步伐逐步加快，由此催生了外币建造合同业务及会计核算的问题。本文通过精心梳理和研究，探索新时期我国企业外币建造合同业务及会计核算的优化方法。

关键词：外币建造合同；会计核算；方法

一、外币建造合同会计核算概要

（一）现有会计准则下建造合同会计处理

在现有会计准则下建造合同会计核算主要包括以下几个方面。首先，按照权责发生制合同成本在实际发生时进行如下确认：借方：工程施工-合同成本，贷方：应付账款/银行存款/应付职工薪酬/原材料。其次，按照权责发生制合同进度款在实际发生时进行如下确认：借方：应收账款，贷方：工程结算。第三，项目合同在实际收款时的会计核算与处理：借方：银行存款，贷方：应收账款；其中，银行存款为本月记账汇率与应收外币金额的乘积，应收账款为上月调整汇率与应收外币金额的乘积。第四，在项目合同完工时，对工程项目和工程结算科目进行结转，具体按以下进行确认：借方：工程结算，贷方：工程施工；其中，工程结算为全部合同收入，工程施工为全部合同成本及毛利。

（二）外币建造合同会计核算的主要特点

根据我国现有的会计制度即《企业会计准则-建造合同》，我们会发现企业在资产确认与损益确认方面不同步，这一点有别于其他企业在资产和损益确认时的同步性，同样也体现在外币建造合同方面。理论研究和实践表明，企业在涉及到外币建造合同时，对相关业务进行会计核算，鉴于外币建造合同价款结算与收入确认的不同步性，在操作中收入确定与价款结算的折算方法以及折算汇率选择明显不同。尤其是，关于工程结算与工程施工的科目折算汇率以及核算原则的确定方法，将会在很大程度上决定了外币建造合同的会计核算方法以及合同损益的确认，是否具有合理性与公允性。综上所述，在涉及到的外币建造合同业务及其会计核算时，通常会由于预计合同成本、预计合同收入以及工程结算的确认，尤其是汇率的变动，将会在很大程度上对企业的损益产生很大的影响，其会计核算很值得深入研究。

二、外币建造合同会计核算存在的主要问题及分析

（一）工程结算问题及分析

总体来看，在现有会计准则下，外币建造合同业务及其会计核算主要存在三大问题即工程结算、核算汇率以及折算汇率，尤其是工程结算科目问题可谓首当其冲。从某种意义而言，我国很多企业在外币建造合同操作中，对工程结算科目的认识很片面，大都将其理解为货币性项目或者理财行为进行会计核算，尤其是企业财务人员将其设置双币种进行核算，其目的是为了在账套反映外币合同额的完成情况并便于及时查询，与此同时在会计期末，根据当局提供的即期汇率进行实时调整。从某种意义而言，在外币建造合同中，涉及的工程项目预算从早期的合同签订，到最后的工程交付使用涉及到的结算情况，重在反映建造合同的工程进度，根本不属于货币性项目，其涉及到的汇率变动情况也不属于财务费用范畴。根据权责发生制原则，外币建造合同中的工程结算科目，在完工当天按照即期汇率进行一次性折算即可，根本不需要日后再进行汇率调整。

（二）核算汇率问题及分析

在外币建造合同中，会计业务及核算存在的第二个突出问题就是核算汇率，比如企业在收到海外建设单位即业主的工程进度款时，通常的做法是：借方：银行存款，贷方：应收账款；其中，前者是指实际收到的外币金额与记账汇率的除数，后者是指应该收到的外币金额与记账汇率的除数。不可否认，这样尽管在一定程度上可以抵消涉外合同的应收账款，不过由于外币建造合同的项目收款日和相应的权责发生日有很大的出入，加上各自所采用的汇率也有很大的区别，这样一来就会导致外币建造合同涉及的应收账款与本位币无法平衡，往往需要进行调整分录：借方：财务费用，贷方：应收账款。也许，从结果来看，上述分录调整尽管不会对外币建造合同的结果产生实质性影响，然而如果从会计核算的完整性和美观性方面来看性则严重不足。基于此，本文认为较为合理的做法应当是应收账款所采用的汇率，要最大可能性地与外币建造合同权责认定日的历史汇率保持一致，这样可以在后期的会计分录中进行实时同步确认，根本不需要再进行分录调整。

（三）折算汇率问题及分析

在企业外币建造合同中，对于预计总收入和预计总成本的核算一般采用两种方法，无论哪一种均存在一定的前提条件即汇率变动或者汇率波动比较小，一旦出现较大的汇率波动就必须要考虑汇率的折算问题。实际上，在外币建造合同中，考虑到工程价款的结算比较复杂，甚至经常出现跨期结算的现象，从而导致确认合同收入、成本以及毛利的不同步性，尤其是两者的汇率波动及较大差异会导致外币建造合同涉及到的累计工程结算以及累计确认的收入无法进行配比。需要令人关注的事，在国际市场出现较大汇率变动的情况下，往往会导致外币建造合同涉及到的累积工程结算本位币金额与累积确认的收入本位币金额之间会出现较大的差异。于是，为了最大限度地降低或者缩小二者之间的差额，企业需要对折算汇率进行研究与分析，从而科学合理地确定预计总收入、预计总成本记账本位币。

三、外币建造合同会计核算的优化对策

（一）工程施工科目核算方法

在外币建造合同业务及其会计核算中，对于涉及到的工程施工科目的核算优化，要具体分为两种情况，即工程施工-合同成本的归集核算和工程施工-毛利的确认。在在外币建造合同中，关于工程施工与合同成本方面的核算与成本归集，企业财务人员必须要紧密结合项目具体实际，对涉及到的各种材料等直接成本，通过历史成本的模式进行登记入账；对于外币建造合同涉及的间接费用，要通过合理归集进行入账处理；对于外币建造合同涉及的外币成本，则要根据折算汇率进行核算，以免日后再作调整。对于工程施工-毛利的确认及核算 ，从本质来讲主要还是对外币建造合同涉及的各项收入，尤其是主营业务收入及其相应的成本进行科学核算。与此同时，外币建造合同涉及到的企业业务收入在进行核算时，凡是已结算的价款对应收入视为以结算当期的汇率实现，尚未结清的价款则以当期的汇率进行估算，并逐步调整，从而最大化地靠近实际汇率。

（二）工程结算与应收账款科目核算方法

在外币建造合同业务及其会计核算中，对于工程结算科目与应收账款科目的核算，必须要紧密结合它们的性质，并严格按照权责发生制原则进行操作，即在工程价款结算以及取得收款权利的当天，依据当天的即期汇率或者记账汇率进行折算，从而避免日后再进行调整，具体的会计处理如下，首先，按照工程价款计算。借方：应收账款（外币应收账款金额/当月记账汇率或权责日即时汇率）相关科目（相关科目外币金额/当月记账汇率或权责日即时汇率），贷方：工程结算（外币工程结算金额/记账汇率或权责日即时汇率）。其次，对于应收账款的核算，则要按照核算汇率与权责日的历史汇率或者上一会计期末的调整汇率保持一致，从而顺利实现同步确认财务费用。

（三）收入、成本、毛利的确认核算方法

在外币建造合同业务及其会计核算中，关于工程项目的收入、成本以及毛利等科目的确认与核算，要充分考虑到收入与工程结算的配比勾稽关系。首先，涉及到的外币建造合同的财务部门要根据各项财务凭证，合理确定外币建造合同涉及的工程总收入、工程总成本，并紧密结合汇率，通过历史成本和项目工程进度，合理确定外币建造合同的主营业务收入，以及相应的主营业务成本和项目工程的毛利。其次，在外币建造合同中，一旦项目全面竣工，要科学处理工程结算会计科目与总收入的关系，并以记账模式进行登记。最后，在实际操作中一旦出现亏损项目的外币建造合同，则要按照有关规定进行处理。

参考文献：

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上接（第99页）制，可以结合企业的战略管理目标，更适用于房地产项目的开发流程。

（三）成本控制制度

在目标成本法的理论指导下，还需要制定一套相关的内部控制制度来规范具体的成本发生行为。从公司财务的角度来说，要在企业实际开发运营之前，制定具体的规章制度，比如管理费用和营销费用的开支，在房地产项目竣工验收前这些开发间接费用都会影响到开发项目的最终成本。其中占比较大的应该是营销费用，包括支付的佣金，销售人员的奖金等。这就需要企业通过既定的目标利润，来计算一个合理的费用支出比例，制定严格的考核管理制度来实现这一目标。另外，企业还可以通过设计财务控制指标来辅助考核过程的顺利实施。

四、总结

房地产开发企业的成本控制过程是一项长期而重要的工作。成本控制工作的有效执行，将会影响到房地产企业的综合竞争实力和目标利润的实现。尽管目前我国的房地产行业发展水平低于国外发达国家，但只要我们能吸收利用国内外的房地产相关理论，结合自身的实际状况，认真的去完成这项工作，那么对我国房地产开发企业也会有重要的推动作用。同时需要注意的是，在制定目标成本时，不能由于工期紧急而草草了事，那么这样的目标成本是毫无意义的。在开展成本控制工作时，房地产企业的管理层首先要树立这是项不容疏忽工作的态度，再建立健全相关控制制度和考核机制，推动企业全体员工参与到这项工作中来。只有把责任落实到具体部门和人员上去，才能有效的实现房地产企业成本控制的目标，保证企业的经济效益。

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［4］张美萍.浅析房地产开发企业财务管理与成本控制［J］.财经界，2016，（5）.

作者单位：（苏州中材建设有限公司） （苏南工业技术研究院）