“营改增”对房地产企业的影响及建议

李聪

摘 要：全面推行“营改增”后，房地产行业的税收征管将面临重大变化。首先，“营改增”的实行对于房地产企业的自身完善和调整起到了很大的作用，当然也使得房地产行业的发展面临巨大的挑战。本文从“营改增”对房地产行业成本和税负的影响着手，进一步做了详细的分析并对房地产行业的良好发展提出了相应建议。

关键词：营改增；房地产企业；建议

2016年03月23日，财政部、国家税务总局下发《关于全面推开营业税改增值税试点的通知》（财税【2016】36号），自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改增值税（下面简称“营改增”）试点，建筑业，房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。“营改增”的直接目的在于以减少重复征税、结构性降低企业税负的方式，促进产业的升级与专业化分工，发展现代服务业。此外，税收政策的变化将改变行业及企业的盈利水平，引发上下游企业间新一轮的价格博弈，进而在长期内改变行业的供求关系，对行业的竞争格局带来深远的影响。房地产行业作为此次改革中的重点和难点，备受关注。如何啃下这块“硬骨头”，直接影响到整个改革的顺利完成以及经济的平稳发展。

一、“营改增”对房地产企业开发成本及税负的影响

（一）对建筑安装成本的影响

对房地产企业来说，建筑安装工程是房地产企业上一环节企业，在“营改增”背景下，会给房地产企业带来主要影响。建筑业存在许多特定的经营行使，“营改增”后不同的形式对税负的影响也不同。

首先，建筑业多采用包工包料的形式，在提供建筑劳务的同时提供建筑所需的建筑材料。在原来营业税的情况下，建筑业销售货物和提供建筑劳务，可以一起按3%的营业税税率缴纳营业税。如果纳入“营改增”，因为购买材料的价款已经算入到开发商支付给建筑公司的费用中，这些材料应安照建筑业11%的税率来缴纳增值税。这样以来，税负要比全部按建筑劳务征收的情况上升很多。

其次，一般纳税人为甲供材料的建筑服务，可以选择适用税率为3%的简易计税方法计税。甲供材料是指施工合同中的甲方（即建设单位）自行采购材料提供给乙方（即施工单位）用于建筑、安装、修缮、装饰等行为，也可以指此种方式提供的工程用材料，乙方不垫付采购资金，材料发票交由甲方。这样对于房地产企业来讲，由于拿不到进项税额抵扣的增值税专用发票，会增加房地产企业的税收负担。

再次，建筑安装材料的供应以及材料种类的“散、杂、小”，如砖瓦、白灰、砂石、土方及零星材料基本上由个体户、杂货店、小规模纳税人供应，基本上开具不了发票或者增值税专用发票，因此建筑业企业也无法抵扣相应的进项税额。

最后，贷款货款结算时滞性导致抵扣凭证无法及时取得。建筑业中普遍存在建设方、建筑方和材料供应商之间相互拖欠工程款、材料款的现象，导致相应收入的结算时间往往难以准确把握。而增值税管理中对增值税专用发票的抵扣期限又有180天的限制，因此，建筑企业很难在相互拖欠款项的情况下即时取得增值税专用发票，会导致进项税额无法抵扣的问题。

由于上述原因，建筑安装的成本在不断上升，建筑企业税负增加后，只能将其转嫁给开发商。而对自己有建筑部门或下属建筑业的房地产企业来说，更是直接受损。

（二）对土地成本的影响

土地成本是房地产企业开发成本占比较大的部分，土地额获得是通过政府的“招拍挂”的方式。现行政策规定房地产开发企业土地成本不计入销售额，这样就不用担心房地产企业是否能拿到增值税专用发票。当房地产开发商缴纳房地产增值税的时候，向政府部门支付的土地价款可以从销售额中扣除。这个政策会有效地保证房地产开发商近对其增值的部分进行纳税。这对对错企业来讲是极好的，有助于其减轻税负。

（三）对融资成本的影响

企业从银行贷款等融资成本不能被纳入扣除。在目前政策下，纳税人接受贷款服务时向贷款方支付的与该项贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中扣减，这样将会增加房地产项目的融资成本，进而增加税收负担。

（四）对人工成本的影响

在房地产企业中，人工费通常占房地产总造价的20%—30%，从事房地产行业的劳务工作者大多为来自农村的农民工，而农民工和其他普通工作者有很大的区别。大部分劳动力都有专门的劳务公司统一负责管理，农民工则有很大的流动性，没有专门的劳动公司进行管理，无法给房地产企业提供可抵扣的增值税专用发票，所以会增加房地产企业的税收负担。

房地产业具有开发周期长、重资产、复杂化、资金占用量大等特点，相关政策制定部门在36号文的制定过程中考虑到了房地产业的上述部分特点，对房地产老项目和老不动产制定了相关过渡政策——一般纳税人销售和出租房地产老项目和老不动产可选择适用5%征收率的简易计税方法。如果考虑到增值税的价税分离原则，在此过渡政策下，短期内房地产企业增值税税负可能维持大致平衡或略有下降，符合政策制定部门力争实现营改增平稳过渡的要求。但从长期来看，房地产新项目适用11%的税率，且房地产开发成本中人工成本、融资成本的构成占据一定比重，在人工、利息支出不能带来进项税额抵扣的情况下，未来增值税税负可能有所增加。

二、在“营改增”制度下，房地产企业的改革对策分析

（一）房地产企业应对策略建议

1、重新评估房地产业税负变化并对房地产老项目的计税方法做出合理选择

房地产企业目前的项目可能存在多种不同状态，例如尚未开工，开工进度较为缓慢且预计后续会取得大量的进项税额，开工过半但尚可取得较多进项税额，接近完工状态等。房地产企业应了解各房地产项目所处阶段，判断后续可能取得的进项税额，预计未来销售情况，从而测算房地产老项目的增值税税负变化范围，对一般计税方法与5%简易征收率方法下的税负结果进行比较，并结合不同计税方法的管理要求，来选择合适的计税方法。

需要提醒的是，对于房地产企业一般纳税人，发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

2、销售与采购的涉税调整策略的制定

基于房地产市场的表现情况，结合房地产交易双方的市场地位，实施必要的策略，以通过交易双方的价格谈判对不动产销售或出租价格进行合理调整，实现增值税税负的合理转移与分配。与此同时，在采购环节，应结合对房地产老项目计税方法的选择，尽可能的取得增值税专用发票，增加可抵扣的进项税额，从而有效地抵减增值税销项税额，降低增值税应纳税额。

3、对企业会计核算、税务申报、发票管理进行重新梳理，形成增值税管理手册

根据会计制度中增值税相关业务和科目的核算要求，结合目前的会计核算情况，识别财务系统的改造点及新增控制点，包括但不限于会计科目多级设置和调整、固定资产抵扣年限控制和固定资产进项税额转入和转出操作等，就价税分离进行准确核算，并为后续税务申报提供数据支持。

建立增值税发票管理体系，复核增值税相关操作指引手册、管理办法及制度规范清单，识别需要进行修订或者新增的内容，以完善增值税操作手册、增值税发票管理手册等。

（二）房地产企业需完善新的税务筹划机制

“营改增”后，房地产企业由缴纳营业税改为缴纳增值税，增值税税款的计算方法和纳税申报方式等都出现了较大变化，比营业税复杂的多，同时税务筹划的空间应该从开发成本、物质材料、劳动用工方面进行相应的扩大。税务筹划中要及时根据房地产企业“营改增”后的新变化，研究税务筹划的新思路，新方法。

1、简易征收的税务筹划

根据财税【2016】36号文件规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其2016年4月30日前开工建设的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。因此对于老项目，是选择一般计税方法还是选择简易计税方法成了房地产企业的当务之急。

案例：某房地产开发企业2016年4月准备开工建设美丽城小区一期开发项目，预计开发收入10亿元，建筑工程投资2.3亿元，其他可抵扣成本0.7亿元，土地成本4亿元，销售对象为居民个人，请分析是采用简易计税方法还是一般计税方法更为有利。

首先找到两种方式的税负衡点：

设可以抵减的土地成本为X，开发收入为Y，假设建筑工程及其他可抵扣成本占收入的比例为30%

则：Y/（1+5%）×5%=（Y-X）/（1+11%）×11%-30%Y/（1+11%）×11%

解：X=0.2197Y

X/Y=21.97%

即土地成本占到开发收入的21.97%时两种方式税负相同，超过这个比例适用一般计税方法对房地产企业有利。

案例中40000/100000=40%，采用简易计税方法应缴纳增值税04762亿元，采用一般计税方法应缴纳增值税0.2973亿元。

可见，采用一般计税方法对房地产企业来说，税收成本低。

2、甲供材的税务筹划

根据财税【2016】36号文件规定，一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。那么，房地产企业与建筑企业签订建筑合同时，是采用甲供材还是乙供材更为有利？

某房地产开发企业预计2016年8月开工美丽城小区一期开发项目，建筑工程投资预算30000万元，其中含工程材料钢筋水泥等18500万元，工程招标时是采用一般计税方式还是甲供材税收成本更低？

首先找到两种方式的税负衡点：

设可以抵扣17%进项税的甲供材为X，建筑工程造价为Y

则：Y/（1+11%）×11%=X/（1+17%）×17%+（Y-X）/（1+3%）×3%

解：X=0.6035Y

X/Y=60.35%

即甲供材占到建筑工程造价的60.35%时两种方式税负相同，高于这个比例甲供材对房地产企业有利。

案例中18500/30000=61.67%，乙供材方式下房地产企业取得进项税0.2973亿元，甲供材方式下房地产企业取得进项税0.3023亿元。

采用甲供材对房地产企业来说，建筑工程取得的进项税大于乙供材方式，对房地产企业有利。

上述两个案例只是根据现行税收政策进行理论上的分析，提供一个筹划思路，具体到实务中，还要具体情况，具体分析，设计出最优筹划方案。比如甲供材的税务筹划，还需要考虑建筑施工企业税负情况，如果建筑方取得抵扣发票的可能性很小，当然其也愿意采用简易征收，反之，如果甲供材使建筑企业税负增加，也无法顺利实施。

三、总结

我国社会经济的快速发展，使得税收政策发生了相应的变化，“营改增”政策是国家基于社会总体发展的需求而作出的一项科学决策。房地产企业在当前社会发展形势下，逐渐呈现出竞争激烈化、税务复杂化等的特点，这对房地产企业的自身长远发展是十分不利的，“营改增”政策实施的最终目的是最大程度地降低社会税负，对社会负担和政府收入之间存在的矛盾进行有效协调，通过对税务筹划工作的科学合理规划和实施，可以大大促进房地产企业的长远稳定发展。

（作者单位：广东财经大学）

参考文献：

[1] 李伟，李卫平.基于营改增的建筑业税收征管问题研究[J].建筑经济，2016，37（4）

[2] 毛贤丰.营改增对房地产企业的影响[J].财经界，2015