内部控制国内外文献综述

陈海平 毛倩

DOI：10.16661/j.cnki.1672-3791.2016.24.065

摘 要：内部控制近年来一直都是比较热门的话题，该文将国内外研究内部控制比较有代表性的文章进行了整理，发现现有国内外文献对内部控制的研究大多是从3个角度来进行：审计的角度、管理的角度和治理的角度。审计角度的研究侧重点在于内部控制的控制技术和内部环境要素；管理角度的研究侧重点在于控制方式、企业战略和内外环境要素；治理角度的研究侧重点则在于控制权的机构与配置。通过这些整理，期望对深入研究内部控制的人员给予一定参考。

关键词：内部控制 文献 整理

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1672-3791（2016）08（c）-0065-02

1992年，COSO委员会发布《内部控制—整合框架》，简称COSO报告，在该报告中对什么是内部控制、实施内部控制应达到什么目标，都做了相关规定，尤其是对内部控制应包含的要素做出了详细说明，即，指出一个合格、有效的内部控制框架必须包含控制环境、风险评估、控制活动、信息系统与沟通和监督等5个基本要素；并且该报告还指出，内部控制并不仅仅是某项规定、制度，而是一个比较完整、复杂的体系，该体系不仅能不断识别环境的变化所带来的问题，而且还能有效地解决所发现的问题，并继续发现新问题，再次解决新问题，它是一个动态的过程。

国外研究内部控制缺陷的文献比较多，基本以此来衡量内部控制质量情况。2007年Ashbaugh-Shaife和Doyle就率先提出了哪些企业可能更容易存在内部控制缺陷，经过实证分析，结果发现，那些可投入内控资源较少、经营业务复杂、财务风险较高、财务状况较差、近期组织结构发生较大变动的企业更容易存在内部控制缺陷。

同年，Hollis Ashbaugh-Shaife等以538家公司为样本，这些公司都是萨班斯法案颁布后，在财务报告中所披露的内部控制存在相关缺陷的，该项研究的目的主要是期望能了解管理层是否愿意披露其内部控制的缺陷及披露的动机对产生内部控制风险因素的影响。通过研究证实，公司发展速度、所处的行业及环境、所经营业务的复杂程度等因素与内部控制风险呈正相关，而公司的经营规模、融资的难易程度等因素与内部控制风险呈负相关。

但是，Andrew在对内部控制缺陷披露的动机上，却不同意Hollis Ashbaugh-Shaife所实证的结果。2007年，他发表文章认为该动机的推理不够严谨，因为该推理在因果关系上很难给出满意的答案，比如说，推理得出审计师对内部控制问题的重视程度，可是Andrew表示大的事务所本身就会更加倾向于内控问题，与审计师的职业行为是无关的。

关于内部控制是否会对企业会计信息质量有影响，从这一角度入手的国外研究也很多。2008年，Cohen等以1987年至2005年间的8 157家非金融公司的年度财务数据为研究样本，将数据分为1987年至1999年的丑闻前期、2000年至2001年的丑闻期、2002年至2005年的萨班斯后期。分别研究在3个不同阶段的盈余水平变化。研究结果显示：丑闻前期，公司存在盈余管理行为，会计信息可靠性偏低；丑闻期，这种现象急剧增加；在萨班斯法案内部控制评价制度建立之后，该种行为明显减少。可是，在内部控制制度确立以后，真实盈余管理的行为明显增加，这表明公司采用了隐蔽性更高的不易被察觉的真实盈余管理来替代了收益盈余管理，从这个方面来说，并不能得出内部控制制度的实施实际上提高了企业会计信息质量这个结论。

2011年，Bedard和Graham通过研究若干个大型会计师事务所的档案材料发现，对于内部控制缺陷的评价，公司内部审计部门与独立的第三方审计机构之间存在差异，基本表现为：公司内部审计部门对内部控制缺陷的认定要宽松于会计师事务所，也就是说，后者会更加严格，继而认定的控制缺陷更加严重。

2012年，Li Xu等研究了投资银行分析师对于内部控制报告披露是否具有依赖性，结果发现：如果披露了内部控制报告缺陷，且这个缺陷类型是普遍存在的时候，分析师往往会做出不太正确的判断，原因在于这个缺陷的披露会增加分析师的预测误差。

2013年，Jong-Hag Choi等研究了公司人力资源投资与内部控制缺陷披露之间的关系，他们运用替代的方法，将人力资源投资被与内部控制实现有关的员工数量比率替换掉，结果发现公司内部人员比例及员工内部控制等与内部控制缺陷披露是负相关的关系。

我国内部控制的规范是从20世纪90年代开始的，也是从这个时期，国内学者才开始纷纷对内部控制进行细致深入的研究，目前也已取得显著成果。

2001年，杨有红、阎达五对内部控制内容做了调查研究，通过该研究，最终得出企业内部控制最核心的内容就是会计控制，即一个比较好的内部控制规范必须要加强财务的规范化，要不断加强会计基础能力建设，因此保证会计信息的真实就是内部控制发展的主线。另外，在设计内部控制框架时，需要抓住的重点问题有：明确管理职责、确定董事会在内部控制框架中的核心地位、强化预算管理、设立操作性强的道德规范和行为准则、设置内部审计机构。

2008年，陈汉文、张宜霞从内部控制所需实现的目的角度出发，对内部控制是否有效提出如下观点，即内部控制只要能够保证组织目标落在可接受的合理的区间范围之内，那么该组织的内部控制就是有效的；对内部控制的评价也不能局限于某一时点，它是一个动态的不断发展的过程，得对其运行了一段时间之后的整个过程带来的结果进行评价才可。

2009年，杨有红、陈凌云以2007年沪市862家上市公司为样本，研究其披露内控自我评价报告的情况，作者发现：内控自我报告披露情况与内部控制运行结果具有很大关系。如果上市公司在年报发布后又进行会计差错更正或是财务报表被出具非标准审计意见，甚至于在报告期间受到过证监会行政处罚，种种此类都表明了该公司内部控制在设计或是运行方面存在缺陷，才会导致企业无法规避违规行为。

2010年，张龙平、王军只、张军等以沪市A股公司2006年至2008年自愿披露内控信息的公司为研究对象，采用修正的Jones模型，基于信号理论，研究内部控制与会计信息质量之间的关系，结果表明，如果样本公司内部控制制度完善，执行有效，那么其会计信息质量就会比较令人满意，具体表现为提升了该公司的会计盈余质量等。

2011年，张双鹏、胡本源等对我国企业的内部控制与环境之间的关系进行研究，结果发现，企业环境权变因素对内部控制有不同的影响，如果企业注重了内部控制与所处环境的适应性，就有可能增加企业的绩效。

2012年，宋婕对2006年至2010年在深圳证券交易所A股上市的公司进行了独立董事监督力度对内部控制质量影响力的研究，通过实证数据分析得出，独立董事的监督能力对内部控制质量的提升具有改善作用。

2013年，郑军、林钟高、彭琳研究了我国2007年至2011年间上市公司的内部控制对公司代理成本和代理效率的影响，在此基础上，考察了内部控制效用对不同产权的公司是否会有差异，通过实证研究，得出结论，即如果公司拥有高质量的内部控制，那么公司的代理成本就会降低同时代理效率会提高。

参考文献

[1] 程晓陵，王怀明.公司治理结构对内部控制有效性的影响[J].审计研究，2008（4）：110-111.

[2] 杨有红，陈凌云.2007年沪市公司内部控制自我评价研究——数据分析与政策建议[J].会计研究，2009（6）：58-64.