修订后的职工薪酬准则在会计核算中的探讨

文/李红柏



修订后的职工薪酬准则在会计核算中的探讨

文/李红柏

摘要：以在实际工作中，接触到各公司对新修订会计准则职工薪酬准则的运用为例子，进行分析归纳。探讨新修订职工薪酬准则中出现的几个概念如何在实务中体现、容易混淆点，以及新修订职工薪酬准则对财务报表的影响。希望通过探讨对财务人员能更好地理解并在实务中准确的运用该准则。

关键词：职工薪酬；设定提存计划；设定收益计划；精算所得

《企业会计准则——基本准则》（2006）自2007年1月1日起施行，其中，企业会计准则第9号--职工薪酬等5个准则在2014又作了修订，自2014年7月1日起施行，修订后的职工薪酬准则进一步与国际趋同，对应的《国际会计准则第19号——雇员福利》于2011年进行了修订。

一、利率、离职率、死亡率对职工薪酬核算的敏感性分析

新修订职工薪酬准则第十三条规范：企业对设定受益计划的会计处理通常包括四个步骤，第一步骤为采用预期累计福利单位法，采用无偏且相互一致的精算假设，对有关人口统计变量和财务变量等做出估计，计量设定受益计划所产生的义务，并确定相关义务的归属期间。这里出现了精算假设，它是预期累计福利单位法运用的前提。具体分为人口统计变量，如离职率、死亡率等，财务变量如利率。具体如何影响到设定收益计划产生的义务，通过一组数据对比，可以看出利率、离职率、死亡率敏感性。（以ABC公司数据为样本）

当其他因素不变，利率高于基准水平时，每年的总负债额都降低；当利率低于基准水平时，每年的总负债额上升。例如当年利率上升到4.9%时，相对于基准利率水平总负债下降了3.75%。这是因为，利率越高，累计到员工退休时相同的权益所需要的资金越少。当离职率上升时，未来的补贴发放将减少，使得负债降低。当离职率下降时，未来的补贴发放增加，负债升高。从百分比来看，离职率比基准上升10%时，负债下降0.0431%，离职率对负债影响较低，这主要是公司离职率水平低，相应的离职率变化对公司福利负债影响不明显。当死亡率上升时，未来的补贴发放将减少，从而负债额减少。当死亡率下降时，未来的补贴发放增加，负债增加。从百分比来看，死亡率在比基准水平上升10%时，负债下降0.2551%。

从以上数据很容易得出，A公司精算假设中，利率因素对设定收益义务最敏感。

二、精算利得与结算利得在会计核算中的差异

新修订职工薪酬准则第十九条规范：企业应当在设定受益计划结算时，确认一项结算利得或损失。设定受益计划结算，是指企业为了消除设定受益计划所产生的部分或所有未来义务进行的交易，而不是根据计划条款和所包含的精算假设向职工支付福利。设定受益计划结算利得或损失是下列两项的差额：在结算日确定的设定受益计划义务现值；结算价格，包括转移的计划资产的公允价值和企业直接发生的与结算相关的支付。这里的结算利得，基于一种交易，与计划条款与精算假设没有关系，它应计入当期损益，以区别于精算利得。精算利得，是由于重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动。它是基于精算假设的变化和经验调整，所导致的设定收益义务现值的变化，计入其他综合收益，对这部分综合收益后续期间不允许转入损益，但可以在权益范围内转移。结算利得与精算利益基于的前提不同，会计处理是不一样的，精算利得侧重于假设的变化，也可以理解为估计值的变化，而结算利得，侧重于客观的状况，可以理解为一项真实交易的测算结果。

三、新修改后的职工薪酬准则对财务报表的影响

在探讨新修改后的职工薪酬准则对财务报表影响前，先区分下服务成本中的过去服务成本与精算假设变化下的福利义务。过去服务成本是受益计划修改所导致的与以前期间职工服务相关的设定受益计划义务现值的增加或减少。过去服务成本着眼于计划本身的修改，是基于计划本身，是一种事实的变化，而不是精算假设的变化。服务成本中，当期服务成本与过去服务成本和结算利得与损失，确认为当期损益。服务成本是服务导致的设定收益义务的现值或者是收益计划修改导致的现值增加或减少、或者是收益计划结算差。现值是预期累计福利单位法下，对一系列变量采用假设，计量计划产生的义务。如上述敏感性分析可知，ABC公司对变量中的利率比较敏感，利率假设对设立的计划影响较大，会直接从损益表得到体现。这样，是否给企业提供一种利润操作的空间？是显然的。如果利率低于基准水平时，总负债提升很多的同时，损益也会减少很多。在预期利润很高的时候，通过采用较低的利率假设，给企业人为调控利润，财务报表造假提供了的机会。所以，这里“无偏且相互一致的精算假设”就显得非常重要。精算假设的变化产生精算利得，会计处理确认为其他综合收益，且在后续期间不能重分类进入损益，所以，对当期的所得税税负没有产生影响。另外，对财务报表的影响体现在财务报告披露上，新职工薪酬准则第二十七条，第四点：设定受益计划义务现值所依赖的重大精算假设及有关敏感性分析的结果。从准则对这一点的要求看，精算假设对财务报表有重大影响，我认为对报告的主要影响体现为正确性与准确性两方面。

四、对新修改的职工薪酬准则探讨的意义

本文主要是从几个视角进行了探讨，目的在于，明确几个经常接触而容易混淆的概念，对会计核算的影响，对财务报表的影响。在全球经济一体化的趋势下，国际会计准则在逐步趋同，通过探讨，希望能对财务人员更好地理解与掌握职工薪酬准则，提高职工薪酬核算在财务报表中的质量，起到一定帮助。

参考文献：

［1］会计准则第9号-职工薪酬（2014修订）.

作者单位：（立信会计师事务所广东分所）