浅谈中国遗产税制度的推行

高 正

（宁波大学 阳明学院，浙江 宁波 315211）

一、我国开征遗产税的原因

首先，开征遗产税有利于减缓当前国民收入差距扩大的趋势，通过税收调节收入以达到合理分配，在一定程度上缓解因贫富差距扩大而产生的社会矛盾。目前我国财富往往集中在部分人手里，无法使资源达到合理配置，而遗产继承就是造成这种财富过分集中的一个主要原因。①参见汤贡亮：《关于我国开征遗产税若干问题的探讨》，《财经论丛》1994年第4期。自己通过创业和努力获得巨大财富无可厚非，但有些人天生就坐拥巨额资产，使得资产的流通性与合理配比性极大地降低。遗产税由于其征税时间点的特殊性，使其对收入差距进行调节具有一定的滞后性，但由于其课征的对象是部分极富有者，加上高额遗产税的税率，因此，遗产税能在一定的时限内达到矫正收入差距的功能。

其次，开征遗产税发挥了税收的监管功能。征收遗产税可以在一定程度上弥补偷税、漏税现象给国家税收带来的损失。众所周知，个人所得税、营业税等都是我们日常生活中最常接触到的税种，但偷税、漏税的现象屡见不鲜。有些人是因为纳税观念不强，或因税款计算错误等原因而未交或者少交税款；有些人则是因为收入不合法而不敢交纳税款。“个人所得税征收管理欠佳，‘灰色’、‘黑色’收入大量存在，流转税、所得税等税种无法在收入环节发挥调节作用，遗产税可对此类财产在继承转移过程中进行有效监督，促进社会公平。”②何万波、贾鸿：《我国开征遗产税的可行性及制度设计的构想》，《重庆工商大学学报》，第15卷第4期在扣除生前生活消费掉的一部分外，其剩余部分在其死亡后，便成为了我们所谓的遗产的一部分。当发生遗产继承时，该部分也将计入征税的范围，在某种程度上可以视为偷、漏税款的追回。

再次，开征遗产税可以发挥其促进社会公共福利事业的独特作用。以美国为例，富人们的资产在其死后将被政府征收大量遗产税，面对高额的遗产税率，大多数富人会选择将其生前的大部分财产捐献给慈善机构或社会福利组织，而不是留着这些资产供政府征收税款，因为资助公益事业不但不会损害自己的利益，更能提升自己的社会评价。“遗产的动机是一种利他主义的动机。”③[美]理查德．A．波斯纳：《法律的经济分析》，，蒋兆康译，中国大百科全书出版社1997年版，第660页。

最后，开征遗产税有利于维护国家的利益。目前，世界上有114个国家实行遗产税制度。而根据国际私法及一些国际条约的规定，遗产税的征收一律采取属地原则，尤其是不动产，由不动产所在国管辖。随着中国对外开放的深入，涉外遗产问题与日俱增，如果我国没有遗产税制度而外国存在相应制度，我国将面临外国人在我国的遗产不缴纳遗产税，而我国公民在国外的遗产将被所在国征收遗产税，严重损害了我国国家利益。

二、我国遗产税的立法构想

（一）遗产税税制的选择

由于我国对遗产税征收经验较少，为便于管理，采用的税制应当从简，不适合混合税制。大多数学者建议选择总遗产税制；也有学者主张分遗产税制更好。④参见魏陆：《遗产税的借鉴与思考》，《上海财税》2000年第3期。笔者更赞同第一种观点，因为总遗产税制计算方式简单，不必考虑各继承人的与被继承人的关系，以及分配的金额，直接以被继承人的遗产总额为课税对象。而且，由于总遗产税制不考虑继承者的问题，在继承发生前便可征税，从而避免因财产继承纠纷而造成的征税拖延与滞后。但是这样的制度可能因为忽略继承人的经济能力的差异，而使纳税能力不同的主体承担了相同的纳税义务。因此，笔者认为，在实行总遗产税制的同时，“对生活有特殊困难的缺乏劳动能力的继承人，分配遗产时，应当予以照顾。”①我国《继承法》第13条第2款。对遗产征税完成后，适当给这部分人多分遗产。

（二）遗产税起征点和税率的确定

由于征收遗产税的主要目的在于调节个人收入差距，限制少数人财富的急剧增长，平均社会财富，而且我国目前仍处于社会主义初级阶段，社会经济水平未达到发达程度，税收水平较低。因此，应当树立和坚持遗产税是“富人税”的观点，坚持高起征点原则。②魏君涛：《遗产税立法若干问题的探讨》，《法学前沿》1999年第3辑。

另外，面对呼声极高的分区征税的建议，笔者认为无法实行。面对遗产税的开征，逃避征税本就为人之本性，如果纳税人因为国内不同区域的起征点不同，而在国内不同区域间进行资产转移，进而逃避征税，国家的控管就变得艰难很多。因为，如果对国内不同区域的资产，资金加以限制，就会在极大程度上限制资本的流通，不利于市场经济的全面发展和跨区域贸易的深入发展。因此，全国必须统一标准，笔者认为，结合当前国民收入水平与物价水平，起征点应至少定为全国人均GDP的50倍以上。

对其税率的确定，我国可以适用采用超额累进税率。笔者认为，应将遗产税的税率定得略高于个人所得税的税率。而为严厉打击纳税人为了逃税，将巨额财产转移到境外的行为，对属于中国公民的，来源于中国的，纳税人死亡时在国外的巨额遗产征税时，应直接适用最高额税率或适用略高于最高额的税率予以征收。

（三）明确规定减税、免税项目

遗产税毕竟是一种具有身份关系意义的税种，对其的征收当然应该在保证纳税人生产，生活的前提下展开。那就必须对部分关键的财产实施一定的减免征税政策。结合其他国家的相关立法，笔者认为可以包含以下几种：1.被继承人死亡之前，依法应补缴的各项税款、罚款、滞纳金；2.被继承人死亡之前，未偿还的具有确凿证据的各项债务；3.被继承人丧葬费用，执行遗嘱及管理遗产的直接必要费；4.按照被继承人的遗嘱捐献给政府和社会公益事业的遗产；5.被继承人生前与家属共同居住不可单独征收的房产。

（四）涉外遗产问题的相关规定

根据国际私法的相关规定以及中国对此相关问题的司法习惯，对涉外遗产税的征收也应该采取属地管辖与属人管辖相结合的双重税收管理原则。首先，对于符合遗产税征收条件的中国公民，无论其居住地是否在中国境内，其境内外所有遗产都应征税；对于符合遗产税征收条件的外国人以及无国籍人，其在中国境内的所有遗产，都应征遗产税。

不同国家规定不同。为了避免发生双重征税而损害纳税人利益，对于中国公民在境外的遗产，如果纳税人需要向遗产所在国交纳遗产税的，遗产所在国应当允许抵扣其按照中国遗产税法计算的，应向中国交纳的税额；对于外国人和无国籍人在中国境内的遗产，如果其母国同时需要征收遗产税时，也应允许抵扣其应向母国交纳的税额。

结语

中国法制建设过程中，所有新制度的提出都必然是一把双刃剑。随着社会主义市场经济的发展，人民的生活水平在不断地提升，国民财富拥有量也有了很大的增长。我国开征遗产税也恰好体现了我国社会主义市场经济体制下的“公平”和“效率”原则。但是，遗产税制度其本身也是一项程序庞大而复杂的系统工程。除了建立符合我国国情的遗产税制外，还需辅以相应的赠与税。此外，为了确保征税工作的进行，相关部门应在遗产估价的技术问题上多下工夫，并逐步建立财产实名制，多做普及性宣传教育，防止资产的外流。笔者认为，就目前国际现状来看，征收遗产税是大势所趋，就中国法制发展的长远利益来看，征收遗产税也是利大于弊的。

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[3]曹一鸣.我国遗产税立法问题研究[D].北京：中国政法大学，2006.

[4]刘美均.关于我国开征遗产税的研究[J].企业研究，2011，（6）.

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