特许权使用费是否应计入wafer完税价格

庞雪

根据研发需要，国内IC设计厂商会从国外权利人，如IMG、ARM等，购买专利或者专有技术（下称IP），这些IP均通过非贸易付汇途径获取。

中国海关认为IC设计厂商购买IP所支付的特许权使用费，应该在向国（境）外晶圆厂“购买”晶圆（WAFER）时将其并入完税价格缴纳海关增值税。

那么，中国海关的这种做法是否符合相关规定呢，笔者拟对该问题进行探讨，以期抛砖引玉。

IC制造过程及IP使用方式简介

（一）IC制造过程简介

为更好地理解IC设计厂商对外支付的特许权使用费是否应该并入wafer的价格征收海关增值税，有必要对IC（尤其是Wafer）的制造过程进行简单说明。

IC的制作分为三大块：1、IC的设计。2、Wafer的制造。3、IC的封装。

1、IC的设计

1）功能描述：

要完成一个完整的集成电路芯片，首先要对这一个芯片做完整的功能描述。

2）逻辑设计（以二进制为原理的数字电路）

逻辑设计之目的是用已有的基本逻辑单元，将描述电路功能的数学函数进一步的具体化，使所有的功能描述皆能以实际可执行的电路模块来完成，并要经过检验，确定所设计的逻辑没有问题。

3）电路模拟分析

逻辑设计完成后，要将每一个逻辑单元转化成实际的电路组件符号（如电阻，电容等），然后将这些组件符号进行组合，形成真正的电路，再进行一次检测（这时会得到一个检测结果）。

4）电路布局（布图设计）

所谓电路布局，实际上就是做电路分析及半导体制程的中间桥梁，就像一个房子分为厨房，卫生间，卧室等，设计师需要将这些“组件”进行布局，使房子的功能达到最佳的效果，比如具有通风好，光线好，凉台多用化之类的性能。当我们做完电路布局后，还要利用电脑辅助设计﹝CAD﹞程序，检测电路布局是否有缺失，检测的结果和先前所验算的结果是否一致（步骤3的结果），如果不一致，就有可能是把厨房做到卫生间去了，则需要重新进行电路模拟分析，再次电路布局。当结果正确后，便可将定案之电路布局GSD文件送去制作光罩（mask，即下文所谈到的光学掩模板），设计便完成了。

5）制版

制版（光学掩模板）的目的是为了利用光刻机把电脑上的图案通过曝光技术印到WAFER的表面，制版的原理就跟我们小时候玩的一个小试验相似——放大镜利用太阳能使火柴棒燃烧，天上的太阳就相当于光刻机，手中的放大镜就相当于光学掩模板，下面的火柴相当于WAFER，不同点在于放大镜是利用太阳能使火柴燃烧，光学掩模板是利用光刻机使WAFER表面形成图案。 这个光学掩模板将在后面的Wafer制造过程中使用。

2、Wafer制造

Wafer的制造需要经过多道工艺流程，为简单起见，下面用图示加以说明。

3、IC的封装

封装厂把一个个能完成设计电路功能的裸露小芯片电路管脚，用引线接引到外部接头处，以便与其它器件连接。它不仅起着安放、固定、密封、保护芯片和增强电器性能的作用，还是沟通芯片内部世界与外部电路的桥梁。

处于IC制造产业链上游的IC设计厂商，将最终的研发成果以GSD文件的形式交付给Wafer厂进行制版、加工Wafer，再将加工后的Wafer委托封装厂进行封装。

（二）IP使用方式简介

IC设计厂商从国外权利人处购买的IP使用方式分为两种：

一种是用于IC外部，用于完善IC的功能，如SRS技术、Triple Play技术、REAL技术等。

一种是用于IC内部，作为CPU、GPU等使用，如MIPS技术、ARM技术，IMG技术等。

法律规定

（一）哪些特许权使用费应该并入进口货物完税价格

根据《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（2006年实施，现行有效）及其释义（以下合称《海关完税价格办法》）的相关规定：

海关征税的管理对象主要针对于有形货物，例如机器、工业原料、消费品等，而单纯的技术贸易、服务贸易不属于海关税收的管辖范围。但是，如果买方在购买进口货物的同时，又发生了一项技术贸易或服务贸易，技术贸易或服务贸易是随附于货物贸易同步发生的，则技术贸易或服务贸易涉及的特许权使用费就构成了本项应税的价格调整项目，应合并计入进口货物的完税价格。

（二）特许权使用费计入完税价格的除外规定

1、特许权使用费与该货物无关

特许权使用费是用于支付专利权或者专有技术使用权，且进口货物属于下列情形之一的应当视为与进口货物有关：

1.含有专利或者专有技术的；

2.用专利方法或者专有技术生产的；

3.为实施专利或者专有技术而专门设计或者制造的。

2、特许权使用费的支付不构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件

买方不支付特许权使用费则不能购得进口货物，或者买方不支付特许权使用费则该货物不能以合同议定的条件成交的，应当视为特许权使用费的支付构成进口货物向中华人民共和国境内销售的条件。

IP特许权使用费应否并入Wafer的完税价格

根据上面提及的法律规定，当IP贸易与进口货物贸易同时发生、随附于货物贸易，且不存在特许权使用费应当计入完税价格的除外规定时，IC设计厂商支付的特许权使用费才应该并入Wafer的完税价格。下面就这几点分别论述：

（一）IC设计厂商发生的IP贸易是否与Wafer贸易同步发生，附随于Wafer贸易

根据前面的介绍，IC设计厂商购买的IP一部分用于IC内部，最后形成GDS文件送交Wafer厂形成光学掩模板用于Wafer的制造。这部分IP在IC设计厂商新产品立项或者研发过程中就需要向权利人获得许可，很显然不是与Wafer的贸易同步发生，更不是附随于Wafer贸易的。

IC设计厂商购买的另外一部分用于IC外部的IP，虽然不是必须在研发立项阶段就向权利人获得许可，有可能该IP贸易与Wafer贸易“同时间段”发生，但根据前面对Wafer制造过程的介绍，可以明确得出该部分IP的贸易与Wafer贸易并不是“同步”发生的，也不是附随于Wafer贸易发生的，它是一个独立的贸易过程。

所以，IC设计厂商发生的IP贸易与Wafer贸易并不是同步发生，更不是附随于Wafer贸易。

（二）特许权使用费是否符合不计入完税价格的除外规定

根据上述相关法律规定，特许权使用费符合下列两个条件之一的，则可以认定该项特许权使用费不应税：

1、特许权使用费与该货物无关；

2、特许权使用费的支付不构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件。

那么，IC设计厂商对外支付的特许权使用费是否与Wafer有关呢？

根据《海关完税价格办法》，当特许权使用费是用于支付专利权或者专有技术使用权时，如果进口货物为以下三种情况的则可以判定特许权使用费与进口货物有关：（1）含有专利或者专有技术的；（2）使用专利方法或者专有技术生产的；（3）为实施专利或者专有技术而专门设计或者制造的。

显然，本案中的Wafer并不属于（2）（3）所述情节，即Wafer并不是使用上述IP生产的，也不是为实施上述IP而专门设计或者制造的。那么，该Wafer中是否含有IC设计厂商购买的上述IP（专利或者专有技术）呢？

根据《海关完税价格办法》规定，含有专利或者专有技术是指进口货物为含有专利或者专有技术的，如含有外观专利的货物，含有某项专有性能的货物等，均应认定该进口货物含有专利或者专有技术。

结合前面所述IC制造过程，我们知道，Wafer当中显然不含有应用于IC外部的IP。而对于用于IC内部的这部分IP来说，其应用于IC设计阶段，并最终形成GDS格式的文件交付Wafer厂（或光学掩模板生产厂），这个GDS文件是含有专利或者专有技术的。那么，利用GDS文件通过技术手段形成的光学掩模板以及最后形成的Wafer是否因为GDS文件含有专利或者专有技术即断然认为两者也含有专利或者专有技术则仁者见仁、智者见智了。 笔者认为不能因为GDS文件含有专利或者专有技术而认为Wafer也含有专利或者专有技术。这个问题我们暂且先放一放。

接下来我们分析，IC设计厂商对外支付的上述特许权使用费是否构成Wafer向中国境内销售的条件呢？

根据《海关完税价格办法》，买方不支付特许权使用费则不能购得进口货物，或者买方不支付特许权使用费则该货物不能以合同议定的条件成交的，应当视为特许权使用费的支付构成进口货物向中华人民共和国境内销售的条件。

通过前面我们对IC设计及Wafer制造过程的简单介绍可知，IC设计厂商能不能进口Wafer与支不支付IP特许权使用费没有任何关系，进口Wafer的价格也丝毫不受是否支付特许权使用费的影响。这个IP贸易与进口Wafer的贸易是截然分开的过程，两者之间没有任何联系。

所以，我们说：IC设计厂商对外支付的上述特许权使用费不构成Wafer向中国境内销售的条件。

（三）结论

通过上面的分析可知，IC设计厂商发生的IP贸易与Wafer贸易并不是同步发生，更不是附随于Wafer贸易的，IC设计厂商对外支付的特许权使用费不符合《海关完税价格办法》规定的特许权使用费并入完税价格的规定。

而且，尽管Wafer中是否含有上述IC设计厂商获得许可的专利或者专有技术存在一定争议，但IC设计厂商对外支付的特许权使用费不构成Wafer向中国境内销售的条件是毋庸置疑的，IC设计厂商对外支付的特许权使用费符合《海关完税价格办法》规定的不计入完税价格的除外规定。

所以，IC设计厂商对外支付的特许权使用费不应计入Wafer完税价格。