论税制与经济自由相关性及其现实启示

摘要：税制与经济自由之间呈现为一种正相关性，税制的优化有助于每个社会成员经济自由的扩大，同时，也有助于政治体制改革的推进。同样，完备性市场经济的建立，每个社会成员经济自由的扩大，也有助于税制的优化及其政治体制改革的推进。税制与经济自由犹如孪生子，彼此相依，互为动力。

关键词：税制；经济；自由；相关性；启示

中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：

“税制”与“经济自由”之相关性及其相互影响是注定的，但其理论与现实层面的关系形态，或许更为复杂和多样。因此，如果未经对“税制”与“经济自由”的内涵进行清晰界定便开始自言自语式的论证与阐述，其结果很可能事倍功半，既无助于对“税制”与“经济自由”关系认识的深化，也无助于理论辨析现实价值的彰显。逻辑的理路应是：从梳理“税制”与“经济自由”的内涵与本质开始，对“税制”与“经济自由”相关性进行辨析，进而探求其当下的价值与启示。

一、何谓“税制”

“税制”即“税收制度”的简称。通常认为：“税收制度是国家以法律形式规定的税收总和征纳双方权利和义务的规范。” [1]5但这一界定的缺陷十分明显。一是片面强调了税制的法定权利与义务，忽视了税制的德定权利与义务，因之内涵过于狭窄；或者说，仅仅强调了税法的权威，忽视了税收道德的作用，夸大了税收的“强制性”。二是片面强调了国家作为征税者的权利，淡化了其义务；同时，明显忽视了纳税者的权利，夸大了纳税者的义务，“无偿性”因之成其必然逻辑。三是悬置了税权合法性等根本问题，毋庸讳言，税权如不合法，税制便如同“城下之盟”。

事实上，税制是指国家凭借税权，对借用社会公共资源创获财富者——纳税人——涉税行为进行管理的权力规范与非权力规范的总和。权力规范即税法，非权力规范即税收道德。前者是指征纳税行为的“应该且必须如何”，后者是指征纳税行为的“应该如何”，二者结合，便可涵盖和规范一切征纳税行为的利害关系。具体说，税制是指征纳税双方涉税行为应该且必须如何行动之权力规范与非权力规范的总和。

但税制的基本结构，是由税制价值与税制规范构成。其完整结构则是由税制价值、税制价值判断与税制规范三者构成；深层结构是由税制目的与征纳行为事实如何，以及税制价值、税制价值判断与税制规范五者构成。这是因为，税制价值是征纳行为事实如何对于税制目的之符合或者违背。凡是符合税制目的的征纳行为之事实，就是税制价值要求之应该如何规范的内在根据，也是税制价值要求之必须且应该如何规范的内在根据。反之，则是税制价值要求之不应该如何规范的内在根据，也就是税制价值要求之“不必须且不应该”如何规范的内在根据。可见，税制价值由“征纳税行为事实”与“税制创建的终极目的”两个部分构成，“征纳税行为事实”是税制价值构成的源泉和实体，“税制创建的终极目的”则是税制价值构成的条件和标准。

“税制结构”告诉我们，税制尽管可以任意制定，但优良税制是不可以随意制定的，优良税制只能通过社会创建税制的终极目的，从征纳税行为事实如何的客观规律中推导和制定出来。税制的优良性既取决于一个社会对征纳税行为事实如何的客观规律认识之真假，也取决于一个社会对创建税制终极目的之认识的真假。唯有二者“同真”，并发生实质性逻辑关系时，优良税制的创建才有可能。也因此，税制便有了最优、次优、次差与极差之别。

而且，税制的正确性或优良性是客观的，不以人的意志为转移的，既取决于客观的、不以人的意志而转移的税制目的，又取决于客观的、不以人的意志为转移的征纳税行为事实如何之本性。

二、何谓“经济自由”

关于“经济”内涵的争议并不大，是指创获财富的活动，具体是指每个社会成员从事的生产、分配、交换和消费活动。但“自由”的内涵，至今歧义纷呈，据阿克顿统计，有200多种。本文采信王海明先生的界定：“自由则是没有外在强制而能够按照自己的意志进行的活动”[2]987合而言之，“经济自由”是指创获财富的活动，是指每个社会成员从事的生产、分配、交换和消费活动。具体是指每个社会成员没有外在强制从而能够按照自己的意志进行的经济活动。

问题在于，在原始社会生产力水平极其低下的环境下，每个社会成员尽管没有外在强制，能够按照自己意志进行创获财富的活动，这种活动也属于“经济自由”吗？答案显然是否定的。这是因为，自给自足的经济，不管它是多么自由，都只是“人类社会效率最低、最低级、最落后的经济体制”，是一种无可奈何地屈从自然状态的经济自由。因此，“经济自由”只能存在于自然经济的对立面——计划经济与市场经济之中。由于计划经济是指由政府依靠权力强制，有计划地、人为地配置资源的经济，即统制经济、命令经济；市场经济是指由市场自然地、自发地配置资源的经济。因此，一方面“经济自由”只能存在于市场经济之中。另一方面，只有在市场经济之中，每个社会成员创获财富的活动——生产、分配、交换和消费的活动，才可能按照财富创获主体的意志进行。

事实也证明，只有在市场经济中，每一个行为主体才能够按照自己的意志进行活动。而这一伟大的发现者非亚当·斯密莫属，在他看来，市场之所以能够自行协调千百万人的经济活动，就是因为有一只“看不见的手”在引导 。[3]421

问题在于，政府在市场经济中虽然不能扮演指挥者的角色，干扰市场主体创获财富的具体活动，但却必须发挥市场经济规则制定者与保障者的作用。或者说，必须担负确立和保障市场经济规范，比如，确立和保障“市场不能有效处理的外部不经济”、“市场无法自动消除的垄断”、“市场不能完全实现的公正的收入分配”等规范的实现责任。用弗里德曼的话说：“政府应该是仲裁者而不应该是当事人”。[4]10而且，“自由市场的存在当然并不排除对政府的需要。相反地，政府的必要性在于，它是‘竞赛规则的制定者，又是解释和强制执行这些已被决定的规则的裁判者。”[5]16道理还在于，“建设并维持某些公共工作和公共机构的义务——这些绝不是为了任何个人或任何少数人的利益——因为这些工作和机构由大社会经营时，常能补偿所费而又多有余利，但由个人或少数人经营，就决不能补偿所费。”[6]688需要强调的是，一旦政府承担这些活动，它就与每个商品生产者一样，是一种平等的市场经济活动生产者，并不是市场经济活动的指挥者。可见，只有在完备的市场经济体制下，每个创获财富者的经济活动才可能是自由的。而且，经济自由也是符合人权、人道原则，具有效率的。

“经济自由”是一种人权。因为它是每一个社会成员获得物质财富的前提、条件或机会，并不是指物质财富的获得。或者说，一个拥有经济自由的人，完全有可能是一个极其穷困的人。因为就其自身来说，“经济自由”并不能满足社会成员的物质需要，更不会满足社会成员的高级的物质需要。对此，海耶克精辟地指出，自由仅仅是为满足这些需要提供了可能、条件和机会：“自由所能向个人提供的只是种种机会。”[7]71难怪斯密也说：“不论如何，禁止大众制造他们自己能够制造的东西，不准他们把资财与劳动投放到他们认为对自己最有利的地方，这是对神圣人权的公然侵犯。” [6]582

而且，“经济自由”也是“自由限度原则”的题中之意。这并不意味着，只要社会能够存在，社会的强制便应该等于零而完全自由。进一步说，市场经济虽然没有政府指挥，也能够存在发展；但是，没有政府确立和保障市场经济规则，则不可能存在发展。[2]1032更重要的是，“经济自由”有助于市场效率的提高，有助于生产力的发展，有助于社会财富的创造。因为自由是每个人实现创造性潜能和社会发展进步的根本条件。同时也因为，相对现实中成千上万市场活动的参与者的生产、分配、交换和消费活动，政府和专家的智慧或知识根本无法解决，只能交给市场。而且，市场机制自身是可以正确解决的。对此，萨谬尔逊、哈耶克等经典经济学家都有论述。①

可见，一方面“经济自由”与计划经济相关，凡计划经济意味着“经济不自由”。另一方面，“经济自由”与市场经济有关，只有在市场经济下才可能有经济自由。但经济自由的大小，则与市场经济的完备程度直接相关。当然，政府制定的市场经济规则越优良，同时捍卫这些规则对市场经济的保障越到位，每个社会成员创获财富的经济自由就越小，越能促进经济的繁荣与发展，市场效率越大；反之，如果政府制定的市场经济规则越恶劣，固守这些恶劣规则越坚决，便对市场经济的伤害越大，每个社会成员创获财富的经济自由就越小，越会消减经济发展的动力，市场效率就越低。

三、税制与经济自由之关系辨析

厘清了“税制”与“经济自由”内涵，对二者关系的辨析，也就相对容易了。

（一）“税制”与“经济自由”是正相关关系

毋庸置疑，在政府制定的诸多市场经济规则中，税制是其中十分重要的规则之一。而且，税制的优劣与经济自由具有正相关关系。越是优良先进的税制，越是适应市场经济体制，越有助于市场经济体制的完善，越是有助于每个社会成员的经济自由，有助于经济的繁荣与发展，能够增进全社会和每个国民福祉总量。相反，越是恶劣、落后的税制，越是与市场积极体制相悖，无助于市场经济体制的完善，越会消减经济自由，阻碍经济的繁荣与发展，消减全社会和每个国民的福祉总量。不过，税制是通过经济体制扩大或缩小每个社会成员经济自由的。与计划经济体制同构越紧密的税制，每个社会成员拥有的经济自由便越小，与市场经济体制同构越浅的税制，每个社会成员拥有的经济自由越小。就是说，税制越优良，市场经济体制越完备，每个社会成员拥有的经济自由便越大。反之，每个社会成员拥有的经济自由则越小。

问题在于，首先，税制优劣的判定标准是什么？由于社会创建税制的终极目的是增进全社会和每个国民的福祉总量。因此，这就成为判定税制优劣的终极标准。即是说，越是能够增进全社会和每个国民福祉总量的税制，便是优良的税制，先进的税制；越是可能消减全社会和每个国民福祉总量的税制，便是恶劣的税制，落后的税制。越是优良的税制，越是有助于创获财富经济自由的增大；反之，越是恶劣落后的税制，越会消减每个社会成员创获财富的经济自由。

其次，判定税制优劣的最高标准是人道自由原则。这意味着，优良税制就是能够把自由法治、自由平等、自由限度原则贯穿于税收治理始终的税制，也是能把政治自由、经济自由和 思想自由原则贯穿于税收治理始终的税制。简而言之，优良税制一定是体现了人道基本原则——把纳税人当人看；体现人道根本原则——自由——“使纳税人成为人”的。也就是“未经纳税人同意不得征税”的税收治理理念能够实现制度性“嵌入”的税制。

最后，判定税制优劣的根本标准是公正平等原则。这意味着，优良税制：一是征（纳）税人之间权利与义务实现了平等交换，遵从逻辑相关性，即征税人的权利就是纳税人的义务，纳税人的权利就是征税人的义务；二是不仅体现征（纳）税人之间的权利与义务的平等交换，而且，税收权利与义务在不同的征（纳）税人之间能够公正分配，包括中央政府的征税权利与义务和地方政府的征税权利与义务的公正分配；不同区域、行业、性质、城乡、国内外纳税人之间权利与义务的公正分配，等等；三是征（纳）税人权利与义务的分配能够遵循“贡献、品德与才能、需要、平等”这四个公正分配原则；四是所有纳税人能够完全平等地享有对税收活动的统治与管理权，比例平等地享有担任税收管理与统治组织中一定政治职务的权利；五是每个征（纳）税人的基本经济权利能够完全平等地分配，即做到了按照每个征（纳）税人的基本物质需要分配基本的经济权利；六是所有征（纳）税人获得政治、经济等具体权利之机会完全平等分配，特别是所有征（纳）税人“发展才德、做出贡献”的实质的、深层的机会之权利与义务能够做到完全平等分配。机会平等是所有征（纳）税人的一种基本权利；七是不存在为使征（纳）税人获得较大的经济利益而剥夺其在税收方面的政治等基本权利的现象；八是能够体现对弱势群体权利的补偿原则；九是地方政府之间的权利与义务分配也是公正的，符合公正平等原则；十是在立法、执法、司法三个领域也能遵从税收公正原则，等等。[8]简言之，越是符合公正平等原则的税制越优良，越能增进每个人的经济自由，越是有助于促进经济的繁荣与发展，越能提高市场的效率；反之，则会消减每个人的经济自由，阻碍经济的繁荣与发展，降低市场的效率。经济自由是激发经济主体首创精神的前提条件。

当然，税制一般构成要素的优化，也十分重要。

（二）税制与经济自由之关系呈现相对复杂的形态

由于税制分“最优、次优、次差与极差”四个位阶，而且，市场经济又有“完备”与“不完备”之别，因此，税制与经济自由之间的关系也就呈现相对复杂的形态。而作为市场经济的不完备形态，处于“最优、次优、次差与极差”四个位阶的税制，对每个人的经济自由度影响显然是不同的。同样，不完备形态市场经济对不同位阶税制的影响也是不同的。

比如，处于“最优、次优”位阶的税制，无疑有助于增进每个社会成员的经济自由，促进市场经济体制的完善，以及市场经济所需要之品质的培育。相反，处于“次差与极差”位阶的税制，很可能消减每个社会成员的经济自由，成为一种负能量，阻碍市场经济的完善与社会的进步，同时诱发人性之恶。反过来，不完备市场经济对“最优、次优”税制的影响，或者对“次差、极差”税制的影响也是不同的。

当然，由于现实的复杂性及其税制本身的普遍性与特殊性、绝对性与相对性、主观性与客观性等原因，最优税制只是存在于理论中、逻辑中。因此，次优或次差，或是现实税制的常态。如此，现实税制与经济自由的关系，一定呈现一种更富有多样性与繁复性的形态，不可能清纯单一，简单清晰。需要根据具体情境，相机判断和分析，不可简单处置。

毋庸讳言，一方面，由于税制的优劣直接受制于现实国家选择的政体：君主制、寡头制、民主制。同时由于现实所选择政体本身的完备性与不完备性的差异，税制优劣与经济自由的正相关性，也会呈现更加复杂的形态。另一方面，也由于税制的“二重性”——既影响经济自由，又受经济自由的影响。因此，现实中税制优劣与经济自由的关系，也会变得错综复杂，扑朔迷离，或者显而易见，或者显而难见，甚至隐而不见。

但是，无论如何，税制的合法性、征纳税人之间权利与义务分配的公正性、税制的格局（直接税与间接税的组合比例），以及税负的高低，应是影响每个社会成员经济自由的四大主要因素。

（三）经济自由也会影响税制的变迁

如果一个社会中每个社会成员的经济自由逐渐扩大，理论上讲，也会逐渐影响税制的优劣变迁。经济自由越大，越有助于税制的优化，催生税制改革，使之皈依自由人道、公正平等精神，从而增进全社会和每个国民的福祉总量；相反，经济自由越小，则会阻碍税制的优化，遏制税制改革，背离自由人道、公正平等精神，消减全社会和每个国民的福祉总量。

因为，随着经济的繁荣与发展，人们的物质生活需求满足之后，必然渴求自由、尊严、权利等社会性需求，以及渴求审美、认知等精神需求。所谓的“仓廪实则知礼节，衣食足则知荣辱”，[9]说的就是这个道理。这也是马斯洛需要层次理论的核心观点。因此，伴随人们物质生活需求的满足，便会自觉不自觉地唤醒其潜在的权利意识，从而要求税制改革，优化税制。或许刚开始之时仅限于税负的“谁负”等直接关乎其眼前利益的权利问题，但随着时间的延续，注定会逐渐提出更长远的利益诉求，从而促进税制的优化。当然，相反方向的堕落，理论上也是存在的。比如，由于财富分配长期不公导致的共同体撕裂与解体，便会聚集破坏性的力量，侵蚀甚至瓦解共同体存在的基础。

问题在于，不论是税制的优劣，经济自由的大小，根本说来，取决于一个社会选择了怎样的政体与经济体制。政体与经济体制会从总体上决定一个社会税制的优劣以及经济自由的大小。因此，税制与经济自由之间的相关性分析，只能放在相同的政体背景与经济体制下进行。要优化税制，发挥税制对社会成员经济自由的增进作用，唯有通过实质性的改革。要发挥经济自由对税制优化的促进作用，建立完备的市场经济体制才是关键性选择。舍此一切，不过是一种技术性的努力而已。

四、现实启示

税制与经济自由的内涵与关系辨析启示我们：

（一） 要充分发挥税制改革对经济自由的促进作用

如前所述，税制自由是经济自由的重要组成部分。税制自由即纳税者的经济自由，是纳税者没有外在强制而能够按照自己的意志进行财富支取活动——交税或者用税。即交多少税，向谁交税，如何交税，在哪个环节交税，以及如何用税等重大涉税事宜，都由纳税人说了算。因此，便意味着社会成员经济自由的扩大。优化税制、税制改革的过程，也就是不断扩大纳税者经济自由的过程。实质性的税制优化过程，其实就是不断给予纳税者交税自由的过程，就是不断承认、确立、巩固纳税者经济自由的过程。因此，税制改革对纳税者经济自由的增进具有不可忽视的效果。而且还因为，税制既是经济体制的重要部分，又是政治体制的重要组成部分，它是把市场与政府连接在一起的枢纽。对此，日本学者神野直彦这样说：“政治体系通过财政渠道筹措货币，以此来维持社会秩序，同时又通过财政渠道提供公共服务，保护所有权，进而通过财政渠道向社会体系提供公共服务，借以维系共同体式的关系。这样做的目的是获取社会体系的‘忠诚拥护。”[10]9也就是说：“财政是连接三个子系统的不可或缺环节。三个子系统以财政为媒介构成了‘整个社会。因此，‘整个社会危机必然归结为财政危机。”[10]10

由此可见，税制改革既有助于促进市场经济体制改革，也有助于促进政治体制的完善，增进纳税者的经济自由。而且，优良税制意味着，国民与政府之间就公共产品交换价款缔结、履行契约活动的正常有序，意味着公共资源配置的合理与有效，同时也意味着市场经济规则的优良，以及对市场经济活动保障的有效。因为市场规则及其保障体系本身是一种公共产品。自然，税制改革便有助于扩大纳税者的经济自由，激发每个国民投身创获财富活动的积极性与首创精神，促进经济社会的繁荣与进步，增进全社会和每个国民的福祉总量。

（二）要把税制改革作为政治体制改革的最佳切入点与突破口

既然税制是政治体制改革的重要组成部分，税制的优化便会或快或慢、或多或少地促进政治体制改革。因此，就应该把税制改革作为政治体制改革的最佳切入点与突破口。

这是因为，政治体制改革的关键是如何遏制政府权力的滥用问题。就国家最高权力而言，无非立法权、执法权和司法权。如果细分的话，就有政治权力、财产经济权力、文化权力等等。从世界发达国家的现代化转型历史经验与教训看，如何有效遏制和监督政府及其官员的税权，或是政治体制改革的最佳突破口。因此，通过建立纳税人利益表达机制与财政公开、预算透明等机制，即可有效监控和遏制政府及其官员的税权，从而消减政府及其官员对国民利益的伤害。

当然，就其现实效果而言，选择以税制改革作为突破口或最具操作性与可行性。固然，实际中政府权力及其官员权力的滥用总是相互依赖，很难完全辨清，但如果将突破口选择为税制改革，客观上所遭遇的阻力可能相对较小。

（三）要通过建设完备型的市场经济扩大经济自由，奠定政体改革基础

市场经济体制意味着，每个人从事生产、分配、交换和消费的经济活动，一定是在没有外在强制，主要是政府权力强制，从而能够按照自己意志进行的经济活动。政府在市场经济中只是市场经济规则的制定者与保障者，仅仅担负确立和保障市场经济规范的重任，确立并保障“市场不能有效处理的外部不经济”、“市场无法自动消除的垄断”、“市场不能完全实现的公正的收入分配”等规范及其执行。因此，矢志不移致力于建构完备型市场经济体制，应是扩大并确保每个社会成员经济自由的关键所在。

当然，防止经济垄断以及资本的贪婪与破坏性，也是政府的本分职责所在。特别是在不完备的市场经济体制下，由于收入分配主导权掌握在少数资本所有者手里，其分配结果肯定会伤害绝大多数劳动者的利益，降低这个群体的经济自由。因此，如果一个社会既对资本监管不力，又打压劳动者自我联合起来与资方谈判之活动的话，初次分配的不公，注定会消减大多数劳动者的经济自由。而且，初次分配导致的不公，对劳动者经济自由的剥夺，再分配环节很难补偿。

这是因为，资本也是一种力量，拥有资本就是拥有一种强制他人为自己赚取更多剩余价值的力量。对此亚当·斯密早就精辟地指出：“财富就是权力……。” [6]48而且，“占有巨大的财富就意味着掌握了统治男人、女人和物质的权力。”[11]255所以马克思也说：“农民所受的剥削和工业无产阶级所受的剥削，只是在形式上有所不同。剥削者是同一个：资本。” [12]98而马克思之所以极力反对私有制，或就是基于对资本的天然自利及其破坏性的认识与警惕。

总之，税制与经济自由之间呈现为一种正相关性，税制的优化有助于每个社会成员经济自由的扩大，同时，也有助于政治体制改革的推进。反过来，完备性市场经济的建立，每个社会成员经济自由的扩大，也有助于税制的优化及其政治体制改革的推进。税制与经济自由犹如孪生子，彼此相依，互为动力。

注释：

①参见萨缪尔森《经济学》（上册），北京：商务印书馆，1990年，第61页；拉齐恩·萨丽《海耶克与古典自由主义》，贵阳：贵州人民出版社，2003年，第5页。

参考文献：

[1]张同青等.税收辞海[M].沈阳：辽宁人民出版社，1993.

[2]王海明.新伦理学[M].北京：商务印书馆，2008.

[3]Adam Smith：An Inquiry into The Nature And Causes of The Wealth of Nations， volume 1 ，Fifth Edition，Methuen & Co. Ltd.London，1930.

[4]弗里德曼.自由选择[M].北京：商务印书馆，1982.

[5]弗里德曼.资本主义与自由[M].北京：商务印书馆，1986.

[6]Adam Smith：An Inquiry into The Nature And Causes of The Wealth of Nations， volume 2 ，Clarendon Press.Oxford，1979.

[7]Friedrich A.Hayek，The Constitution of Liberty，The University of Chicago Press 1978.

[8]姚轩鸽.税收公正与经济增长相关性分析研究——兼论中国税制改革必须直面的主要问题[J]. 阴山学刊，2013（4）.

[9]梁运华点校.管子[M].沈阳：辽宁教育出版社，1997.

[10]（日）神野直彦.体制改革的政治经济学[M].北京：社会科学文献出版社，2013.

[11]（英）拉斯基.思想的阐释——欧洲自由主义的兴起[M].贵阳：贵州人民出版社，2002.

[12]（德）马克思，恩格斯.马克思恩格斯全集（第七卷）[M].北京：人民出版社，1971.

作者简介：姚轩鸽，男，财税伦理学者，现就职于西安市国家税务局，任西安市税务学会副秘书长。

（责任编辑：李直）