商业银行税前扣除凭证管理的要点

周萍

为加强企业所得税税基管理，税务机关应从顶层设计出发，对商业银行税前扣除凭证管理作出统一规定，尽量减少税法与财会之间的差异，做到政策透明、标准清晰、明确统一，便于征纳双方掌握和规范操作，减轻纳税人的财税操作成本。在实际工作中，商业银行财务人员还需准确把握税前扣除的要点。

一、关于职工工资税前扣除标准的要点把握

根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函［2009］3号）规定，企业工资税前扣除是依据实际发放原则，即收付实现原则，所以如果银行计提职工工资没有实际发放将不能税前扣除。该文件还规定，合理的工资薪金支出要件之一为已经代扣代缴个人所得税，因此，银行发放工资薪金如果没有代扣代缴个税，就不能证明其工资薪金支出的属性，不允许在企业所得税前扣除。此外，银行支付给离退休人员的工资薪金，按照《企业所得税法》的相关规定，也不能在税前进行扣除。

二、关于职工福利费税前扣除凭证管理的要点把握

针对职工福利费涉及原始凭证的多样性和自制凭证的广泛性，容易造成开支项目的随意列支，为了规范和加强职工福利费税前扣除凭证的管理，商业银行首先要完善内部福利费的相关会计核算办法、核算内容及管控制度，做好单独设账的会计管理工作；其次要加强对原始凭证完备性、列支内容和具体合理性的审查。

特别是对于不能取得正规发票的开支事项，重点关注列支费用凭证的完整、有效及所列支业务开支范围、开支标准和数量金额的内部审查和稽核，确保开支事项规范和合理；此外，对商业银行为职工购买的人身健康和家庭财产等商业保险，即使从保险公司获得了正规合法的有效发票，按照《企业所得税法》的相关规定，也不能在税前扣除。

三、关于资产折旧及摊销费用税前扣除凭证要点把握

商业银行资产折扣及摊销费用可税前扣除的基本前提是，确认和计量资产必须取得合法有效的扣税凭证，即以发票作为支撑，没有发票相应产生的折旧或摊销费用则不允许税前扣除。需要注意的是，对于未办理竣工结算但已投入使用的资产计提的折旧，国税函［2010］79号文规定：“企业固定资产投入使用后，由于工程款尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后再进行调整，但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。”也就是说，超过12个月仍未取得发票的，银行必须对原先已经暂估计取的折旧进行全面调整，并补缴企业所得税。

四、关于取得外部凭证的要点把握

1.不合规发票坚决不予报销。不合规发票是指违反《发票管理办法》等现行监管制度进行印刷、领购、开具、取得的发票。其表现形式可归纳为以下几种情况：发票是真的，但是没有证据证明交易不真实，如虚假经济业务、发票内容与实际不符、支持性材料不足或存在差异等；发票和经济业务都是真的，但开票方出具的发票不是从税务机关申购的，而是从其他企业借用、转让的；非税务机关监制的发票；不合规收款证明代替发票，如收据或白条、行政事业单位资金往来结算票据等；发票内容不完整、数字大小写不符、大头小尾、字迹不清楚或存在涂改等情况；未填开付款方全称；超出经营范围使用的发票，如跨行业、不具备业务资质等；没有加盖发票专用章，或发票专用章与开票人不符；已过期发票和已作废发票；其他不符合内外部监管制度的发票。《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发［2008］80号文）规定：“在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。”因此，商业银行财务部门应建立健全本行财务报销发票管理制度，财务人员要加强报销凭证的审核及发票真伪的查验工作。报销的发票应按规定进行填写，列明购买物品或接受服务的具体名称、数量和金额。对因各种原因不能详细填开的，应提供发票清单、入库清单及内部审核签报等支持性附件，以确保证明材料的真实和充分。对大额费用支出可通过将发票与实物、合同及付款凭证进行相互比对和分析来审查业务背景交易的真实性。

2.关于取得外部凭证丢失的处理。对于银行取得的外部凭证丢失后该如何处理，在企业所得税方面尚无相关明确的政策规定。这种情况应根据企业所得税实质重于形式的原则，分以下两种情况进行处理：一是如果遗失的是增值税发票，可依据《增值税专用发票使用规定》第二十八条规定，银行经办人员可凭开票方主管国税机关开具的《丢失增值税普通（专用）发票已报税证明单》和记账联复印件，到开票方主管国税机关验证相符后，凭记账联复印件及《验证结果通知书》作为记账凭证并进行税前扣除；二是取得的其他外部凭证丢失，可根据《会计基础工作规范》第五十五条第五点的规定，银行经办人员从开票方取得发票存根联或记账联的复印件（加盖收款单位公章），并由财务开支部门做出书面说明，附经办人员和开支部门负责人、财务部门负责人及财务分管行长签字，才能代作为财务报销的原始凭证并予以税前扣除。对于确实无法取得发票存根联或记账联的复印件，如火车、轮船、飞机票等凭证，可由当事人写出详细情况，并由当事人所在的部门负责人、财务部门负责人及财务分管行长批准后，代作报销的原始凭证并予以税前扣除。

3.关于跨期发票能否税前扣除的处理。商业银行发生的业务及管理费支出，在当年度没有取得发票，但在次年5月31日前取得的。根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国税总局公告2011年第34号）第六条规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。因此可以在支出当年予以税前扣除。

商业银行发生的业务及管理费支出，在当年及次年5月31日前都没有取得发票的，不允许在税前扣除；但银行在以后年度取得，是追溯到支出发生当年扣除还是在取得发票当年扣除？《企业所得税法实施条例》第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均应作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。因此该项支出应在支出发生所属年度的扣除。