论审计如何应对财务报告舞弊

初朝霞

[关键词]财务报告；舞弊原因及手法；审计措施 在市场经济飞速发展的今天，财务报告的真实性更为重要。财务报告舞弊案件时有发生，极大影响了证券市场在资源优化配置中的重要作用，阻碍国民经济的健康持续发展。严厉打击和治理财务舞弊行为已刻不容缓。上市公司财务舞弊行为的泛滥严重破坏了证券市场赖以存在和发展的“公平”“公正”和“公开”原则，极大影响了证券市场在资源优化配置中的重要作用，阻碍着国民经济的健康持续发展。财务报告舞弊已成为危害经济发展的公害，严厉打击和治理财务舞弊行为已刻不容缓。

一、财务报告舞弊的原因

财务报告舞弊主要有以下几种原因：第一，企业减少纳税、分配股利。基于偷税、漏税、减少或推迟纳税等目的，有些上市公司以舞弊手段虚减利润、减少国家财政收入，这严重违反了国家法律和公司章程，也会以舞弊手段虚减利润来调整报表业绩，达到不向股东分配股利或少分配股利的目的。

第二，高管人员的业绩需要。上市公司会用期权来激励高管人员创造优异的业绩，但当高管们的个人财富与公司的股票价格息息相关时，巨额利益冲动诱使他们操纵上市公司的业绩以抬高股价，这种急功近利的激励机制在一定程度上成为财务舞弊的动力来源。

第三，保证公司获得上市资格，牟取资本市场利润。一些上市公司把股票融资视为无需支付资本成本却可大肆圈钱的最佳方式。然而《公司法》却对企业首发上市有严格的规定。于就编制虚假财务报告，美化企业经济状况。

二、财务报告舞弊的手法

稳步增长的利润，适当的当期费用和长期资产的增长，都是上市公司经营良好的表征，也是股价攀升的有力依托。从操纵销售收入和减少费用支出两方面对财务报告舞弊的一些常见手法进行揭露。

（一）收入舞弊的手法

1.提前确认销售收入。提前确认收入就是把本应该属于以后年度确认的收入通过各种手段提前予以确认。虽然它所操纵的只是收入确认的时间而没有改变收入总量，这些跨期计算收入的舞弊手法严重影响会计信息的客观性和公允性，容易误导会计报表使用者对企业的财务信息的判断。提前确认收入的手法主要有以下两种：一是违反会计准则提前确认收入，将委托销售收入提前确认为收入和递延收入提前确认为收入。二是填塞分销渠道的方式。卖方通过向买方提供大量的商业刺激，促使买方提前购货，从而在短期内实现销售额的大幅度提升。

2.虚拟销售虚构客户。通过虚构客户进而伪造收入一般是通过虚构原材料采购、生产、发货、运输及税务发票等原始会计凭证，然后按照会计制度要求最终得到一个“完美”的会计报表。它是性质较严重、影响较恶劣的财务欺诈行为。

3.非营业收入营业化。一家公司的收入主要包括营业性收入和非营业性收入，将具有偶发性特点的非营业收入营业化成为财务报表操纵者的新宠。一是将投资收益营业化。二是将营业外收入营业化。对于逐渐理性的投资者不再仅仅关注会计盈余数量的多少，而是更多地关注会计盈余质量的优劣，在这种情况下，通过将营业外收入包装成为营业收入成为许多舞弊者的共同癖好。比如将其他收入、罚款收入、补贴收入直接操纵为营业收入等。

（二）费用舞弊的手法

1.延迟费用的确认时间。将发生在当期的费用有意挪后反映，不列入当期；广告费支出人为增大摊销期限，减少当期支出；已安装完毕交付使用的固定资产本应该记入固定资产，却仍挂为在建工程以减少折旧费用；设备维修或装修费用挂待摊费用或递延资产待以后年度摊销等。

2.低估当期期间费用。主要表现为推迟费用入账。公司将已经实际发生的费用作为长期待摊费用、待处理财产损失等项目入账，而这些项目不是企业真实的资产，只是一种虚拟的资产，为企业操纵利润提供条件。上市公司通过递延摊销、少摊销或不摊销已经发生的费用来虚增当期利润。

三、审计应对措施

注册会计师工作的重点是对财务报表操纵行为的审计。而上述诸多的舞弊手段无疑增加了我国注册会计师审计工作的难度，下述措施，可及时发现这些报表操纵行为。

（一）保持适当的职业敏感

注册会计师在审计时都要保持高度的职业警惕性精神，即当审计人员不能搜集充分、适当的审计证据来表明被审计单位的报表是公允的，则应推定其不公允。注册会计师要客观地评价所观察的情况及所搜集的证据，分析考核该企业是否存在舞弊动机，并对任何潜在的负面指标或迹象保持应有的职业谨慎， 以确定其是否导致财务报表重大不实的表达。

（二）评估内部控制制度

现代审计是建立在内控制度基础上的抽样审计，而作为注册会计师则有责任通过审查和评价内部控制系统是否健全、有效以及相应地检查和评价经营业务的各个部门可能的暴露和风险，来发现舞弊。为此，注册计师应确定被审组织是否建立了现实的组织目标，是否有书面政策以说明具体的禁则及在发现违反行为时应采取的行动；是否建立和保持了恰当的授权政策；是否已制定了用以控制一些活动和保护资产的政策与程序及其机制等。

（三）关注某些重点项目

1.关注不良资产。这里所指的不良资产，除了包括正常的待摊费用、待处理流动资产净损失、待处理固定资产净损失、开办费、长期待摊费用等虚拟资产项目外，还应包括那些可能产生潜亏的资产项目，如存货跌价和积压损失、投资损失、固定资产损失等。

2.关注企业的异常收入。异常利润是指企业的其他业务利润、投资收益，补贴收入和营业外收入。如果企业的利润大多来自于非主营业务收入，那么其利润来源的结构尤为值得关注。如果一个企业的利润主要来源于补贴收入、其他业务收入、投资收益或营业外收入，则应重点关注上述异常利润事项的真实性、合理性、合法性。

3.关注会计政策变更和会计估计变更。为保证会计信息的可比性，企业应在每期采用相同的会计政策，不应也不能随意变更会计政策。但在法律或会计准则要求企业采用新的会计政策时，或会计政策的变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息时， 企业应改变原先采用的会计政策，但须在会计报表附注中予以披露。（编辑/永安）