知识经济时代下人力资源会计的探讨

河北省石家庄市第一中学 范旭东

一、人力资源会计的产生及其学科属性

(一)人力资源会计的产生

人力资源会计，是会计学科中一个正在发展的新分支，它主要研究组织人力资源的成本与价值的计量和报告问题，为人力资源管理提供信息。它是会计学科发展的一个新领域，是人力资源管理学与会计学相互渗透形成的新型会计理论。

人力资源会计最早是由美国密执安大学的会计学家赫曼森(G．Hermanson）于1964年在《人力资源会计》中首次提出的。此后，美国会计学会（AAA）、政府会计师协会(GAA)及全国会计师协会(NAA)等组织长期致力于人力资源会计理论和方法的探讨。如今，通过一大批会计学者的坚持不懈的研究，人力资源会计已逐步建立起一套较完善的理论体系，特别是知识经济时代的到来，更为人力资源会计的推广创造了历史性的契机。

(二)人力资源会计的学科属性

关于人力资源会计学科属性，有两种观点，即人力资源管理会计观和人力资源财务会计观。

人力资源管理会计观的前提是：人力资源价值是计量的，并能在对外报表中得到体现；人力资源价值是管理方式的函数；人力资源管理的定量定性信息与企业经营决策密切相关。其主要内容有：人力资源预测与决策问题，人力资源职能及责任问题，人力资源控制问题，代理人学说及行为科学，并且提出以战略管理会计的方式研究人力资源会计。

人力资源财务会计观认为，人力资源应该作为无形资产的一部分，同商誉一样，是企业在知识、智能、技能等方面优于其他企业的、能为企业带来经济资源流入的资产。为此，人力资源会计应该作为传统的财务会计的一部分。

二、人力资源会计的定义

关于人力资源会计(Human Resource Accounting)的定义,目前还没有一个统一的说法。人力资源会计有广义和狭义之分。广义的人力资源会计包括社会人力资源会计和企业人力资源会计。社会人力资源会计是从社会的角度对人力资源所进行的确认、计量、记录、报告和管理,它属于社会会计的范畴。企业人力资源会计是从企业的角度对人力资源所进行的确认、计量、记录、报告和管理。通常所说的人力资源会计,是指企业人力资源会计,即狭义的人力资源会计。见之于会计文献的主要有以下三种:

一是弗兰霍尔茨的定义:人力资源会计是“把人的成本和价值作为组织的资源而进行的计量和报告”。二是美国会计学会人力资源会计委员会在其研究报告中提出的定义:“辨认和衡量有关人力资源的信息,并沟通这种信息给有利害关系的当事人的程序。”三是日本学者若杉明的定义:“人力资源会计是这样一种会计,它通过会计方法和跨学科领域的方法,测定和报告有关人力资源的会计信息,以提供给企业的经营者及其利害关系者利用。”

综上所述,人力资源会计是把人作为有价值的组织资源,对它的价值进行计量和报告。它的目的在于用人力资源创造能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业管理当局和外部利害关系集团提供完整的决策信息。

三、人力资源会计基本理论

(一)人力资源会计核算的理论依据

人力资源是企业的一项资产，它具备作为资产的三个条件。根据《企业会计准则》的规定,资产的确认必须符合三项条件:由过去的交易或事项形成的;能为企业拥有或控制;预期会给企业带来经济利益的资源。

首先,人力资源以人为载体,通过生产活动可以体现其价值,人力资源可为企业创造经济价值,提供未来收益。因此，人力资源也可以作为资产加以确认。其次,人力资源能够用货币进行计量。人力资源作为一种经济资源,就需要企业进行取得、开发与使用,而取得与开发需要发生相应的成本支出,使用要形成资源耗费,这种成本支出与资源耗费都是能以货币计量的。最后,人力资源也是企业可以实际控制的。虽然人力资源的所有权属于劳动者个人,劳动者具有流动性,但是,一旦劳动者被聘用为企业员工,企业就取得了对职工受聘期间的劳动能力资源的使用权,通过员工的工作获得企业利润。

人力资源是通过负债的方式取得的。现代经济学认为，不仅物质资源有产权问题，人力资源也有产权问题。人力资源所有权归劳动者个人所有，并受法律保护。实际上，人力资源的买卖关系是一种租赁关系，双方所得到和失去的，只是一定时间、地点、条件下的使用权，而非所有权。我国在劳动用工制度上普遍采用合同制，劳动者不再终身依附于企业。当合同期满，劳动者离开企业时，企业就要将劳动者自身所拥有的价值悉数归还给劳动者，这说明人力资源具有到期偿付的性质。

人力资源的计量。在核算人力资源的时候，既要核算其取得、开发与使用成本，又要核算其原有价值。其中取得和开发成本属于资本性支出，应将其资本化，作为资产处理；使用成本属于收益性支出，应将其费用化，计入当期损益。人力资产原有价值应作为资产的一部分进行核算，同时作为“租用人力”增加一项负债。

(二)人力资源会计模式

人力资源会计有两个内容,即人力资源成本会计和人力资源价值会计。我国会计界近几年还提出了一个观点,就是劳动者权益会计。这些内容适应了知识经济发展的需要,是知识经济时代人力资源会计的主要模式。

1、人力资源成本会计

人力资源成本会计是较早提出、比较成熟的人力资源会计计量模式。上世纪70 年代，美国会计学者弗兰霍尔茨就将其定义为：“为取得、开发和重置作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告。”人力资源成本会计的特点是通过单独计量人力资源招聘、选拔、安置、培训等成本，将有关人力资源取得和开发的成本进行资本化形成人力资产，然后按受益期转作费用。人力资源成本通常包括五项内容:取得成本;开发成本;使用成本;保障成本;离职成本。每个项目还包括若干明细项目,如取得成本包括招聘、选拔、录用、安置等成本。

2、人力资源价值会计

人力资源价值会计建立的理论基础是西方经济学理论，即人力是有价值的经济资源，与其他资源共同创造价值。一些学者在研究人力资源会计时，将它定义为“把人作为有价值的组织资源，而对它的价值进行计量和报告的程序。它的目的在于用人力资源的创造能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业管理当局和外部利害关系集团提供完整的决策信息”。但是，不同专家所提出人力资源价值会计的核算模型来看，对于计量模型的争论较多，这种情况的存在导致创建新的会计模式的设想。

3、人力资源会计新模式——劳动者权益会计

针对传统人力资源会计模式的不足，构建了劳动者权益会计框架。通过提出人力资产投资、人力资产、人力资本和劳动者权益等概念，对传统会计等式进行了重构，并论述了人力资本参与企业盈余价值分配的均衡机理和基本原则。从而，通过劳动者权益明确人力资源的产权归属，从根本上调动劳动者的内在生产积极性，初步解决了传统人力资源会计模式的不足。

4、以生产者剩余为基础的人力资源会计模式

针对传统人力资源会计模式的不足，进一步又提出了建立在生产者剩余基础上的人力资源会计计量模式。理论的创新之处在于通过分析企业所获得的经济剩余，明确指出企业剩余价值中的消费者剩余部分为企业投资者所有；而作为生产者的权益，剩余价值中的生产者剩余部分应归生产者所有。人力资本作为能够获得剩余价值的人力资源价值，表现为人所具有的创造剩余价值的潜在能力或生产能力。在此基础上，人力资本参与企业分配的形式可以有劳力股、职工股、效益工资和生产者权益股等。

笔者认为，人力资源会计在模式选择时，应将注意力放在操作性较强的人力资源成本会计模式上。选择人力资源成本会计模式，一是人力资源成本会计的数据是以原始记录为依据的，计算人力资源所需的资料基本上可以根据发生的结果直接获得；二是这种模式并未突破传统财务会计的范围，容易为会计人员和报表使用者所接受；三是这种模式能够单独计量人力资源有关的各项成本支出，也便于计算此项成本所带来的经济效益，促使管理当局及其他报表使用者全面考核投资回报率。

[1]中国会计学会:人力资源会计专题[M].中国财政经济出版社,1999

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