施工企业执行建造合同准则的利弊分析及对策

毛文停

【摘要】施工企业会计执行建造合同是中国施工企业国际化发展趋势，也是是中国施工企业会计与国际会计接轨的必然产物。在施工企业实际执行建造合同时，有利也有弊，为准则的实施创造良好的条件，为企业的发展壮大以及在全球经济一体化的市场形势下走向国际市场打下坚实的基础！

【关键词】建造合同  优势  问题  对策

《企业会计准则-建造合同》自1998年6月颁布，1999年1月1日在上市公司执行，财政部于2006年2月对建造合同准则进行修定，修订后为《企业会计准则第15号——建造合同》，前后已有十余年，虽然建造合同在理念、核算方式以及与国际准则的一致性上都有优势，但仍未在施工企业普遍推行。为什么先进的准则在这么长时间未得到有效实施呢？下面结合我的经验来分析执行建造合同的利弊及应该如何执行建造合同准则。

一、执行建造合同准则相比原会计制度的优势

（一）建造合同要求施工企业对施工项目要有整体的把握和事先的规划

建造合同准则在理念上与原施工企业会计制度存在较大差异，原企业会计制度一般按与业主结算价款入账，缺乏对合同整体情况的反映，且往往由于结算时间滞后（或超前）导致收入核算信息失真。而建造全同准则要求在项目开始施工以后，要对施工项目有一个整体全面的把握，在合同签字之初，就应当对合同总收入、合同总成本、总体毛利以及整体风险进行全面考虑，判断合同结果能否可靠估计，并在此基础上，按系统合理的方法确认合同收入、成本、毛利，避免按工程结算确认收入、成本造成的利润波动及因对协作单位结算不及时而低估成本掩盖风险。

（二）建造合同准则更好体现了权责发生制核算基础以及配比原则和稳健性原则，其反映出来的会计信息更符合会计基本要素的定义

建造合同准则要求将工程累计发生的成本及毛利反映在工程施工中，累计结算金额反映在工程结算中，资产负债表日工程施工与工程结算的差额反映在存货中;而收入则按合同收入乘以完工进度扣除以这样能从账表上既能一目了然的看出未完工程的成本、结算情况。

（三）对施工企业管理水平的提出了更高、更精细的要求，有助于企业适应市场经济环璄，提高竞争力，提高生产效率

执行建造合同，在以下几方面对企业管理和项目管理提出了更高的要求：

1.合同管理。要求企业不论与业主还是协作单位都要及明、规范签订合同，保证合同实施，加强执行监管，对因涉及变理、索赔取得收入及时取得业主签证认可，只有这样才能整体把握合同总收入，判断合同执行结果，同时由于对合同的动态跟踪，减少企业秋后算账的风险。

2.项目成本预算和控制。建造合同准则要求企业能够及时提供真实全面的项目成本预算，并按实际情况对项目剩余成本进行估算，有利于企业建立动态的成本控制体系，对未来可能发生的成本进行预测，起到提前规划、开源节流的作用。

3.提高员工业务能力与素质。建造合同准则对企业员工业务素质提出了更高的要求，包括财务人员、工程预算人员、工程管理人员、经营管理人员。同时执行建造合同不是靠某一二个人就能完成的，只有各职能部门相互配合，通力协作，整个团队抱成一团，才能利用各部门的专业特长，从不同角度把握项目的进展情况，从总体上提高企业的经济利益。

由此可见，建造合同具备原会计准则无可比拟的优势，但为什么不能全面在施工企业推行，下面我们对执行中存在的问题进行分析。

二、执行建造合同过程中存在的不利因素

（一）确定完工百分比的困难性

完工百分比法是确认建造合同收入的关键，但完工百分比的确定在现实中存在一定的难度，下面对此一一进行分析：A、根据实际发生的合同成本占预计总合同成本的比例确定，由于未来的不确定性及施工的复杂性，对预算不建全的企业来说，确定预计合同总成本可以说是难上加难。而现实中预算非常健全的施工企业可以说是凤毛麟角。B、根据合同总工作量占合同预计总工作量的比例确定完工百分比。此项工作关键是预计总工作量，而对一个工程项目来讲，涉及的工作太过庞杂，而且相关业务核算不完善，很难合同正确估计。C、根据实际测定完工进度，因为建造合同涉及多种不同的计量工作，采用技术测定法，由专业人员进行现场测定，成本高，测量工作难度大。

（二）预计合同总收入估计比较复杂

估计与合同相关经济利益是否流入企业是确定预计合同总收入的关键，通常要根据以下方面判断：从合同执行过程中所体现的效果来看，承包方在工期和质量上上能够履行自己的职责，没有发生违约行为;发包方能按合同要求支付工程款项。而现实中拖欠工程款的现象并不少见，结算滞后现象时有发生。工程进展过程中会有很多不可控的事发生。

（三）企业收入与赋税时间不一致可能增加企业的资金压力

建造合同准则按完工进度确认收入，能更准确地核算企业经营业绩上，但确认利润就要交所得税，对工程款结算远远滞后工程进度或垫资项目，企业需要垫付大量资金用于税赋，无疑加重了企业的资金压力。

（四）施工企业的管理水平受限

经过前面优势分析，执行建造合同，对企业管理水平和人员素质提出了更高要求。目前，我国施工市场还不是很规范，管理水平还有待提高。如果企业达不到基本管理水平和人员素质时，建造合同准则实施结果就可能因一些主观或客观的原因产生偏差，于是这些理论上的优势就转化为现实中的劣势。

三、施工企业执行建造合同存在问题的对策

（一）鉴于上述完工百分比法存在的缺陷，结合建造合同本身的特点和施工工程特点，可采用以下方法来保证会计核算的准确性：完工百分比法通常根据实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，确定完工百分比

此法关键在于确定实际发生成本及预计合同总成本。对实际发生成本，要规范完善成本核算体系，有效归集实际发生成本，做到成本归集全面及时准确。对预计合同总成本的测算，需要企业建立完善的预算体系，并建立对工程的动态跟踪体系，对工程实际情况发生变化快速作出反映，并及时调整预算，修定预计合同总成本。从而保证测算的完工百分比能真实反映工程项目的实际进度，不因业主结算的提前或滞后而高估利润或低估风险。

（二）关于影响税金的问题

执行新的建造合同后，企业存在的营业税及所得税时间及金额上的差异，是由于收入确认与工程结算分开所带来的问题。1.对于纳税时间性差异，会随着工程进度的完成，差异逐渐消失，只是由于纳税时间的前后不一致，会形成一定的资金成本，对此，在确认收入时要进行合理的筹划，最大限度地减少资金成本。2.对纳税金额差异，我们应慎重对待，应加强变更工程预计的谨慎度，防止将不能实现的变更工程确认为收入交纳营业税及企业所得税。对于建造合同的执行与税务上的差异，应加强与税务部门沟通协调，减少会计与税务方面的差异，降低施工企业的税务风险。

（三）关于合同总收入与合同预计总成本的确认问题

需要从三个层面解决：（1）国家应加大力度，进一步规范施工市场，严格建设项目的审批，要通过制订一系列法律法规来解决施工市场中长久存在的工程变更问题与工程款拖欠问题，保护施工企业的合法权益;（2）施工企业应提高内部管理水平，积极应对市场变化，借鉴国际会计准则的规定，在企业内部建立一套行之有效的内部财务预算和报告制度，对合同收入和合同成本的预测进行动态管理与调整，建立健全企业内部概预算、耗费定额、会计核算制度、成本分析制度，提高测算水平，为工程项目合同收入、合同成本的合理预计提供准确信息;（3）提高会计人员综合素质，增加会计人员的职业判断能力。无论企业会计准则如何制定，会计中的职业判断总是存在;无论会计准则是原则导向还是规则导向，会计准则并不能解决与会计有关的所有问题。因此，建造合同准则结果可靠估计及合同总收入、总成本的预计都要求财务人员具备较强的职业判断力与预测力。

总之，施工企业执行建造合同有利也有弊，这对于建筑施工企业而言，既是挑战，更是机遇，我们必须认真研究，积极应对，为准则的实施创造良好的条件，为企业的发展壮大以及在全球经济一体化的市场形势下走向国际市场打下坚实的基础！