“营改增”后企业运费的税会处理分析

金慧娟

摘 要：营业税改征增值税从2012年1月1日在上海的交通运输业和部分现代服务业试行后，不断进行扩围，其中的交通运输业已在全国范围内实行增值税制度，除了铁路运输业。交通运输业的“营改增”对接受运输服务的企业在会计和税务处理上都有一定影响。文章从购销业务的购进方和销售方两个方面分析了“营改增”后企业运费的税会处理，发现在不改变运费金额的情况下，企业的可抵扣进项税额虽然增加，但相应的购货成本或销售费用也增加了。

关键词：营改增 运费 税会处理

中图分类号：F810.42 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2014）12-110-02

一、问题背景

我国2011年开始决定对营业税进行改革，改革的主要内容是部分原来征收营业税的行业改征增值税。本次税费改革分三步，首先，自2012年1月1日起在上海的交通运输业和部分现代服务业进行营业税改征增值税的改革。其次，自2012年8月1日起，将交通服务业和部分现代服务业营业税改征增值税的范围由上海市分批扩大至北京市、天津市、江苏省、浙江省（含宁波市）、安徽省、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）等8个省（直辖市）。第三，自2013年8月1日起，在全国范围内开始实施交通运输业和部分现代服务业的营业税改征增值税。

本次“营改增”主要在原属营业税征税范围的交通运输业和部分现代服务业展开。本次“营改增”在现行增值税17%标准税率和13%低税率的基础上，新增11%和6%两档低税率。其中，提供有形动产租赁服务的，税率为17%；提供交通运输业和建筑业等税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）税率为6%。试点期间增值税的计税方法包括一般计税方法和简易计税方法，符合一般纳税人条件的可以申请成为一般纳税人，开具增值税专用发票，进行税款的抵扣。本次纳入“营改增”试点的交通运输业包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务，暂不包括铁路运输。

二、运费处理的规定

根据《增值税暂行条例》的规定，一般纳税人的进项税额分成凭票抵扣和计算抵扣两类。凭票抵扣指的是取得增值税专用发票或者海关专用的缴款证明书，计算抵扣是指运费和农产品。实行“营改增”后，企业在购进货物时如果取得的是一般纳税人运输企业开具的增值税专用发票，则可以根据发票上的税额进行11%的进项税抵扣；如取得的是一般的运费发票，则按照运费金额乘以7%的扣除率计算抵扣进项税额，可以进行计算抵扣的运输费用只包括运费和建设基金。销售方在销售货物时，如支付了运输费用，也可以按照规定凭票抵扣和计算抵扣。《企业会计准则》规定，企业因购进货物发生的运输费用，可以进行进项税抵扣的部分计入增值税的进项税额，其余的运输费用则计入购入货物的成本。企业在销售货物时支付的运输费用，如能取得增值税专用发票也可以按照发票上的税额进行进项税抵扣，如取得一般发票，则按发票上运费金额乘以7%的扣除率来抵扣进项税额。

三、购进方运费的税会处理

购进方的运费有两种情况，一是取得运费的增值税专用发票，二是取得运费的普通发票。下面举例来说明。

（一）取得运费的增值税专用发票

例1.甲公司（一般纳税人）从乙公司（一般纳税人）购入材料一批，价款10万元，取得增值税专用发票，税额1.7万元。运费由甲公司承担，取得运输公司开具的增值税专用发票，注明价款1万元，税款0.11万元。货款都已经支付，材料也已运到。

甲公司的账务处理：

借：原材料 110000

应交税费—应缴增值税（进项税额） 18100

贷：银行存款 128100

甲公司由于取得了原材料和运费的专用发票，发票经过认证后可以抵扣的增值税就是18100元。

（二）取得运费的普通发票

例2.甲公司从乙公司购入材料一批，价款10万元，取得增值税专用发票，注明税额1.7万元，运费1万元，由甲公司承担，取得普通发票。货款已付。

甲公司的账务处理：

借：原材料 109300

应缴税额—应缴增值税（进项税额） 17700

贷：银行存款 127000

甲公司虽然也支付了运费，但是没有取得运费的增值税专用发票，所以进项税额只能按照发票上注明的运费金额乘以7%的扣除率计算抵扣。相比取得专用发票，进项税额少抵扣了400元（1100元-700元），但是购货成本增加了700元（110000-109300），因为取得增值税专用发票运费1万元之外还要再支付1100元的增值税进项税额。

四、销售方运费的税会处理

企业在销售产品或提供应税劳务时作为销售方支付的运费可以进行进项税额抵扣，但是价外收取的运费则作为价外费用要征收增值税销项税额，因此我们也分成两种情况来说明。

（一）支付销售时的运费

例3：丙公司销售产品一批给丁公司，产品价款20万元，开出增值税专用发票，注明税额3.4万元。发生运费2万元，由丙公司承担，取得运输公司开具的增值税专用发票，注明税额0.22万元。丙公司货已发出，并收到了款项。

丙公司的账务处理：

1.销售货物。

借：银行存款 2340000

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）34000

2.支付运费。

借：销售费用 20000

应交税费——应交增值税（进项税额） 2200

贷：银行存款 22200

在销售方承担运费的情况下，我们可以看到销售方所承担的运费增加了企业的销售费用，同时拿到了运费的专用发票，取得了可抵扣的进项税额2200元。假设丙公司支付了运费，但是拿到的是运费的普通发票，上面的金额还是20000元，那么在会计处理的时候可以根据发票上的金额进行7%的进项税额扣除，可抵扣的进项税就是1400元（20000×7%），销售费用则是18600元。

（二）收取销售时的运费

例4：丙公司销售产品一批给丁公司，产品价款20万元，开出增值税专用发票，注明税额3.4万元。并向丁公司收取了20000元的运费，负责把产品运到丁公司。丙公司货已发出，货款已收到。

根据《增值税暂行条例》的规定，企业在销售货物时价外收取的运输费作为价外费用要计算增值税销项税额。因此，丙公司的销项税额为：

34000+20000÷（1+17%）×17%=36905.98（元）

丙公司的账务处理：

借：银行存款 254000

贷：主营业务收入 200000

应交税费——应交增值税（销项税额） 36905.98

销售费用 17094.02

企业作为销售方收取的运费在增值税中是作为含税销售额要计算增值税销项税额，但是在会计中企业收取的运费是企业销售费用的冲减，这里的税会处理是有差异的。

从上面的分析我们可以看出，“营改增”后企业的购销业务中支付的运费如果和“营改增”前一样的话，如上面例题所显示仍然是20000元，且不含税时，可多抵扣运费的4%（11%-7%），但是企业支付的运费的金额增加了。除了要支付不含税的运费还要多支付11%的进项税额，所购进货物的成本或销售费用增加了运费金额的7%。

[本文系江苏高校哲学社会科学研究基金资助项目《营业税改征增值税对文化创意产业影响研究》（2014SJB482）阶段性成果]

参考文献：

[1] 全国注册税务师执业资格考试教材编写组.税法（Ⅰ）.中国税务出版社，2014

[2] 中国注册会计师协会.税法.经济科学出版社，2014

（作者单位：常州纺织服装职业技术学院 江苏常州 213000）

（责编：若佳）