顺应政府会计改革新形势加强政府会计研究和人才培养

应 唯

党的十八届三中全会从全面深化改革的战略高度提出了“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的改革举措，为新时期我国政府会计改革指明了方向。为了积极贯彻落实这一重大改革任务，按照党中央、国务院的决策部署，财政部在全面梳理过去多年改革和研究成果、借鉴吸收国际有益经验基础上，结合我国国情，历时近一年时间，研究起草了《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（以下称《改革方案》，于2014年12月12日由国务院以国发[2014]63号文批转印发。《改革方案》明确阐释了政府会计改革的重要意义、指导思想和基本原则，系统提出了改革的总体目标、主要任务及具体内容，具体部署了改革的路线图和时间表，充分考虑了改革的相关配套措施和组织保障，是新时期政府会计改革的纲领性文件，在中国政府会计改革中具有重要的里程碑意义。《改革方案》的印发，拉开了新时期我国政府会计改革的序幕，吹响了加快推进政府会计改革的集结号，迎来了我国政府会计改革的春天。

一、政府会计改革的蓝图已经绘就

（一）改革的总体目标

《改革方案》提出，权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计规则的重大改革，总体目标是通过构建统一、科学、规范的政府会计准则体系，建立健全政府财务报告编制办法，适度分离政府财务会计与预算会计、政府财务报告与决算报告功能，全面、清晰反映政府财务信息和预算执行信息，为开展政府信用评级、加强资产负债管理、改进政府绩效监督考核、防范财政风险等提供支持，促进政府财务管理水平提高和财政经济可持续发展。

（二）改革的任务和内容

《方案》提出改革的任务主要包括四个方面：一是建立健全政府会计核算体系。二是建立健全政府财务报告体系。三是建立健全政府财务报告审计和公开机制。四是建立健全政府财务报告分析应用体系。

这四项改革任务相辅相成。建立健全政府会计核算体系是前提和基础，在会计核算环节引入权责发生制，完善政府财务会计功能，为政府财务报告编制提供坚实的数据支撑；建立健全政府财务报告体系是关键，各级政府和部门需要编制资产负债表、收入费用表等财务报表，分别反映一级政府整体财务状况及各部门的财务状况；建立健全政府财务报告审计和公开机制是保障，政府综合财务报告和部门财务报告编制后，都要按规定接受审计，审计后的政府综合财务报告与审计报告依法报本级人民代表大会常务委员会备案，并按规定向社会公开，以保证财务信息的真实可靠、公开透明；加强政府财务报告分析应用是目的，以政府财务报告反映的信息为基础，系统分析政府的财务状况、运行情况和财政中长期可持续发展水平，促进政府预算、资产、负债和绩效管理加强，尤其是为地方政府发债提供一套可靠的信用评级依据，有利于地方债市场的持续健康发展。

（三）改革的路线图和时间表

建立权责发生制的政府综合财务报告制度涉及面广，技术性、政策性、敏感性较强，改革将按照先进行试点、由易到难的原则，分阶段、分步骤、分重点逐步推进。在政府会计规则尚未调整完善之前，在现行政府会计制度的基础上，暂按照权责发生制原则和相关报告标准，编制出反映一级政府整体财务状况的财务报告，为加强地方政府性债务管理、开展政府信用评级等提供信息支撑。与此同时，加快推进政府会计改革，建立审计、公开机制和分析应用体系，落实相关配套措施，力争在2020年前建立起具有中国特色的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度。2014年-2015年，重点是建立健全政府会计准则体系和财务报告制度框架体系，清查核实政府资产负债信息，开展政府综合财务报告信息系统建设，为编制政府综合财务报告奠定制度、信息和技术基础。2016年-2017年，在前期准备的基础上，开展政府综合财务报告编制试点。2018年-2020年，在试点工作基础上，全面开展政府综合财务报告编制工作，建立健全政府财务报告分析应用体系，制定发布政府财务报告审计制度、公开制度等。

（四）政府会计准则制度建设的考虑

政府会计准则制度是编制政府财务报告的重要依据，是规范政府经济业务和事项的会计确认、计量、记录和报告的标准体系，在权责发生制政府综合财务报告制度改革中具有重要的基础作用。在建立健全政府会计准则制度方面，我们将主要做好以下两个方面的工作：

一是制定政府会计基本准则和具体准则及应用指南。基本准则作为政府会计的概念框架，用于指导具体准则的制定，并为政府会计实务问题提供处理原则。具体准则用于规范政府发生的具体经济业务或事项的会计处理。应用指南是对具体准则的实际应用作出的操作性规定。在各方面关心支持下，目前《基本准则》已经完成了三轮征求意见，近期还召开了立法论证会，目前已经报部务会审议，预计将在2015年下半年正式发布。政府合并报表、公共基础设施等具体准则也在研究制定之中。

二是健全完善政府会计制度。政府会计科目设置要实现预算会计和财务会计双重功能。预算会计科目应准确完整反映政府预算收入、预算支出和预算结余等预算执行信息，财务会计科目应全面准确反映政府的资产、负债、净资产、收入、费用等财务信息。条件成熟时，推行政府成本会计，规定政府运行成本归集和分摊方法等，反映政府向社会提供公共服务支出和机关运行成本等财务信息。从2015年起，我们已经启动了政府会计制度的制定，力争在年底前拿出征求意见稿。

另外，在机制上，为了协调推进政府会计改革，建立健全我国政府会计准则制度体系，财政部成立了政府会计准则委员会，由部领导担任主席，会计司、国库司、预算司等多个司局参加，办公室设在会计司。在委员会组成上，下一步还将吸收相关部门和单位的人员参与，并将组建咨询专家组，以充分发挥专家力量，广泛调动社会资源。

二、加强政府会计研究，努力破解改革难题

不可否认，很长一段时间以来，我国政府会计研究处于会计研究的边缘地带。但是，难能可贵的是，多年来，以中国会计学会政府及非营利组织会计专业委员会为主的一批专家学者及其团队一直在默默地坚守着这个领域，时刻关注着政府及非营利组织会计改革的进程，形成了很多宝贵的研究成果。

党的十八届三中全会以来，政府会计面临的形势和任务发生了很大的变化，对于从事政府会计研究的专家学者而言，既是机遇，又是挑战。站在新的起点上，有很多改革难点疑点问题需要我们去研究、去破解，比如：

关于政府会计主体问题。会计主体假设是会计基本建设之一，是会计确认、计量、记录和报告的前提，也涉及到相关准则制度适用的范围问题。具体到政府会计，其主体范围到底有多大，一直是理论界和实务界争议的话题。自去年以来，我们在制定政府会计基本准则，讨论最多、意见最为分歧的就是基本准则的适用范围问题，说到底就是政府主体问题。我想，这个问题不仅是个实务问题，更是个理论问题，首先需要研究提出确定主体范围的标准，是基于法律视角、预算主体，还是机构编制，或提供公共服务的视角？其次要兼顾现阶段实务需要，即解决政府会计准则制度的适用范围问题。最后，还要分核算主体和报告主体分别去研究。

关于公共基础设施的会计核算。提供基本公共服务是政府的主要功能之一，因此，城市交通设施、公共照明设施、环保设施、建设设施、广场及公共构筑物等工程性公共基础设施通常都由政府提供。但是，在现行会计标准体系中关于公共基础设施的会计核算问题一直没有得到明确规范。实务中，对于公共基础设施的会计核算很不统一，归集以来，主要有以下问题：一是公共基础设施与固定资产的本质差别是什么？是否有必要单独核算公共基础设施？二是核算主体不明确，由于公共基础设施建设方式多种多样，资金来源结构复杂，产权关系一般也很复杂，利益关系和责任主体比较模糊，说到底，就是这类资产该入谁的账？三是公共基础设施资产的确认和计量问题，即公共基础设施何时入账、入账金额如何确认、是否需要和如何计提折旧、后续支出以及处置如何处理？

关于政府合并报表问题。按照《改革方案》，政府财务报告包括政府综合财务报告和部门财务报告，前者由政府财政部门编制，后者由部门和单位编制。无论政府综合财务报告，还是部门财务报告，都涉及合并报表的编制问题。我国共有五级政府，每级政府又由行党政机关、事业单位、人民团体等构成，其行政隶属关系和预算拨款关系也不尽一致，各政府主体目前执行的会计制度也不统一，因此，企业合并报表准则中很多原则和理念不能直接应用到政府，政府合并报表问题显得十分复杂。这里面的要研究的问题很多，比如，政府合并报表的目的、合并的依据、合并范围、合并程序、合并报表格式等等。

关于政府会计准则实施问题。按照《改革方案》，在2020年之前我们要建立起政府财务会计与预算会计适度分离又相互衔接的政府会计准则体系，《基本准则》也体现了这一点，有些专家称为“双系统、双目标”，这种改革路径立足国情，兼顾改革目标与现实需要，也是学术界和实务界的共识，但同时也引发另外一个问题，即政府会计准则的实施问题。进一步讲，就是对于某个特定政府主体，如何在满足预算管理提供决算报告的同时，又能提供反映财务状况、运行情况等的财务报告？基于收付实现制的预算会计和基于权责发生制的财务会计是并行、是融合，还是相互替代？相关的会计核算系统如何实现？等等。

关于政府成本会计问题。行政成本，是近年来社会关注度较高的词汇，也是两会上代表委员热议的话题。作为政府履职和维持自身运转所必需的一部分支出，行政成本显示的不仅仅是一个财政数字，它还能折射出政府的执行力和公信力，从深层次反映出党和政府的执政能力。在推进国家治理体系和治理能力现代化的进程中，在落实中央“八项规定”和倡导“厉行勤俭节约、反对铺张浪费”的行动中，地方政府行政成本的现状如何？哪些因素影响行政成本？压减行政成本的意义何在？如何客观分析和正确认识行政成本？“三公经费”的会计核算基础等等，要解决这些问题，需要我们加大政府成本会计问题的研究。因此，《改革方案》提出，条件成熟时，要推行政府成本会计，规定政府运行成本归集和分摊方法等，反映政府向社会提供公共服务支出和机关运行成本等财务信息。另外，目前财政部正在积极推进管理会计，其中行政事业单位成本会计问题也是管理会计体系建设中不可或缺的内容。

除以上研究题目外，政府债务核算、政府财务报告审计、政府财务信息有效利用等问题都需要我们花大力气去研究。

另外，是关于政府会计研究方法的问题。过去很多年，我们理论界和实务界在政府会计研究方面形成了很多成果，但理论研究较多，务实性的意见和建议较少；学术观点争论较多，改革共识较少；介绍国际经验的较多，解决中国实务问题的研究较少；讨论具体核算问题的较多，对政府会计改革进行系统性全面性研究的较少。我们认为，在新的形势下，政府会计研究应当以政府会计标准的建设和实施为核心，立足国情、贴近实务，减少不必要的争论，不断扩大改革共识，努力破解改革难题，为切实推进国家治理体系和治理能力现代化发挥智囊作用。

三、加强政府会计教育，努力克服人才瓶颈

加强政府会计工作，一个重要方面就是加强政府会计人才培养。一个时期以来，我国的会计教育，在政府会计人才的培养方面还有所欠缺。从现实情况看，无论是在学历教育还是职业教育方面，我国的政府会计教育远不能满足实际需要。很多财经类院校的会计学专业也不开设政府会计课程，即使有些高校开设了预算会计这门课，但往往与实际操作相脱节。这不仅限制了政府会计人才的供给，也在一定程度上制约了政府会计制度的完善和创新。在新的形势下，对政府会计人才培养提出了新的更高要求。我们应当在继续做好企业会计人才培养工作的同时，加大对政府会计人才、特别是高层次应用型政府会计人才的培养力度。

一是要加强高校政府会计人才培养力度。高校是培养人才的主战场，高校政府会计人才培养目标应定位于培养具有政府会计专业知识与技能的专才，使学生完成学业后能迅速适应政府部门的会计、财务和审计工作。因此，要研究细化政府会计人才培养内容，尽快完善政府会计学科建设，加快优化政府会计教材体系，提升政府会计教学师资水平，着力改进政府会计专业方向学生的培养方式，找准服务面向，精准定向发力，有针对性的培养一批专门从事政府会计工作的本科生和研究生队伍。

二是要完善政府会计人才后续教育机制。首先，抓好在职政府会计队伍建设，倡导终身学习理念，创造必要的学习条件，鼓励在职政府会计人员参加继续教育，更新知识结构不断提高业务素质。其次，完善政府会计人员能力框架，研究改进政府会计人员资格评价机制，使所学、所考和所用紧密结合。再次，健全和完善政府会计人才选拔和任用机制，关心政府会计人员的成长和发展，尽可能地把优秀会计人才放在重要的工作岗位上，为他们提供施展个人才华的舞台；另外，应选拔政治素质较好、工作业绩突出的政府会计人员接受高层次继续教育，增加高级人才储备，为改革提供必要的人力保障。

三是要不断拓宽政府会计人才培养渠道。要加强职业技能培训，采取举办业务培训班、创办会计刊物、开展课题研究等形式，为政府会计人员提供学习和交流的平台。加强会计网站建设，提供免费教学资源，及时发布最新学术信息和行业动态。同时，加强政府及其部门与高校的合作。政府及其部门应当积极为高校学生提供实习机会和条件，并帮助高校解决一些实际问题；高校应当针对政府及其部门的需要开展高级会计人才培训，并建立对口人才输送机制。特别是政府财政部门，可以与高校共同建立高级会计人才库，对纳入人才库管理的政府高级会计人员进行跟踪培养，定期安排其接受继续教育培训，对其工作业绩进行考核评价。

四是积极发挥政府会计专业团体的作用。政府会计专业团体在提高政府会计教育和人才培养水平方面具有重要作用。目前，中国会计学会已设立政府及非营利组织会计专业委员会，有的高校也成立了政府会计研究所，并积极开展政府会计的专业学术研究，这一方面有利于专家学者参与政府会计准则制度建设，另一方面有利于培养致力于政府会计的专业人才，提高研究水平，培养后备人才。此外，还应创办高水平的政府会计期刊杂志，关注国外政府会计发展动态等。

“春种一粒粟，秋收万颗子”。我国的政府会计改革正处于新的历史时点上，需要聚各方之力，共同研究推动。希望各位专家学者一如既往关心和支持我国的政府会计改革，更多分享你们的研究成果，培养更多政府会计方面的人才，加强协作，形成合力，为加快推进中国政府会计改革发挥“智库”作用。

（本文根据财政部会计司巡视员应唯2015年5月15日在中国会计学会政府及非营利组织专业委员会第四届“公共管理、公共财政与政府会计跨学科研究国际论坛”暨第六届“政府会计改革理论与实务研讨会”上的讲话稿整理而成。原载《预算管理与会计》2015年第9期）