我国房产税计税依据的选择及模型

【摘要】2011年在上海和重庆实施的住宅房产税改革试点，引发了对房产税新的讨论。国家层面不断发出房产税扩大试点的信息，而房产税的法理基础、开征目的、计税依据（税基）、税率、征收模式等问题广受社会各界关注，其中计税依据又是重中之重。如何得到一个“公允价值”？本文在分析国内外房地产税计税依据的基础上，探讨了我国房产税计税依据的选择及模型。

【关键词】房产税 房地产税计税依据 模型

一、国内外房地产税计税依据分析

世界各国经济社会制度不同，房地产税计税依据的确定标准也不同。多数发达国家按照房地产市场价值征收；有些国家按照房地产的租金收益、原始价值、房地产等级、土地价值、占地面积来征收；还有一部分国家，按照多种税基征收。

综上，从世界范围来看，房地产计税基准既可以是由土地、房屋、相关建筑等固定资产中的一类或几类要素组合而成的物质实体，例如占地面积和房地产等级①，也可以是基于物质实体而享有的处置权、使用权、租赁权等能为房地产所有者带来经济利益的权益价值，如原始价值、市场价值、土地价值以及租金收益。

（一）基于面积价值的评估为计税依据

此种方法有利于政府的税收征管工作。确定房地产的占地面积较容易且更客观。在一定程度上，可鼓励所有者在土地上建造一些可不计面积的附属物，提高了土地利用率。但此法一定程度上存在不公平现象，因为其只考虑了房地产的单一物理特征，忽视了房地产的个体差异、区位环境等因素。如居住同样面积房屋的农民与城市居民，承担税负能力却不相。若两者缴纳同样数额的房地产税，显然违反了税收的公平原则。

（二）以房地产等级为计税依据

将房地产划分为若干个等级标准，不同等级的房地产缴税标准不同。此法也称为位置价值，在评估土地基准地价、土地分等定级时很常用。对于政府而言，土地基准地价和土地等级一旦确定，计征土地使用权出让税额非常方便且便于征管。划分房地产等级，可以按照房地产所在位置、用途、建筑使用材料等标准划分。但对于房地合一的统一体，此法仍存在不合理现象，如建筑材料的好坏、建筑结构的优良等标准很难衡量，故以房地产等级作为计税依据显然是不合理的。

（三）基于市场价值的评估为计税依据

采用此种方法的主要国家有加拿大、日本、美国和菲律宾等。即按照房地产市场价值的一定比例（美国为30%～70%）折算成计税依据，再按照比例税率或累进税率征收房地产税。

此种方法在很大程度上消除了税收不公现象。通常情况下，房地产的原值与现值会随着时间的增加而扩大。因此作为房地产税基准的市场价值必须是现值而不能是原值，否则会带来不公平问题。例如同样位置的房屋，因建造时间或购入时间的不同，房产原值差异较大，从而造成税负不公平的现象。房地产市场价值的确定方法主要包括三大类：成本法、市场比较法、收益法。此外相关学者也提出了“假设开发法”②

（四）按房地产原始价值为计税依据

房地产原始价值指房地产交易时的价值。此法在一定程度上可抑制房地产的频繁转让。因为当房地产转让时，新的所有者将以新的评估价值为依据缴纳房地产税。此种计税方法自身也存在缺陷：为避免多缴税，人们更倾向于不通过买卖程序而交换房屋居住而，这在一定程度上会造成房地产交易不规范、违法交易等行为。随着经济的发展，居住环境不断改善，房地产的市场价值不断上升，如以房地产原始价值征税，政府房地产税收入的增加无法赶上房地产市场价值的增加。此外此种计税方法不符合能量赋税原则，会导致税制不公。因为在同一市场中，相似房屋会因交易次数不同，从而缴纳税额存在较大差异。

（五）按租金收益为计税依据

采用此種计税方法的代表性国家主要有泰国、印度、澳大利亚以及中国香港地区。因为房地产的租金收入与市场价值成正比，所以此种计税方法在本质上与市场价值是一致的。但其合理性也受到了一定的质疑。因为此种方法相当于认定房地产税的税基是当期收入，是一种流量而不是真正的财富存量，这与房地产税是财产保有税的性质是相冲突的。

（六）按土地价值为计税依据

以土地价值作为房地产计税依据，仅对房地产所占的土地部分征税，不包括地上房屋和建筑物的价值。土地价值可以是土地的市场评估价值、政府公示的地价或土地所有者自己申报的土地价格等。其优点在于仅对土地价值征税，不包括土地上的建筑物，投资者会尽力提高土地的使用效率，可促进土地的开发利用；仅对土地征税，不需要考虑土地上房屋建筑物的价值，可以简化评估工作与降低评估成本。其缺点为：首先由于土地数量有限，除非政府提高征税税率，否则难以满足财政支出的需要；其次评估房地产土地的价值要比评估该处房地产总体价值困难。因为评估土地价值，一般先评估房地产的市场价值，再将土地价值从中剥离出来，可能会导致评估结果的失真。

从上述分析可以看出，任何一种房地产税计税依据都存在着优缺点。从各国实践来看，房地产税计税依据的选择，很大程度上取决于该国的社会、经济状况、计税依据确定的准确性、税收的公平性、征税成本、税收负担和政治等因素。计税依据的选择根植于各国的具体情况，甚至有的国家针对不同的征收对象采取不同的方法。

从国际实践看，多数国家房地产税计税依据的选择开始出现两个明显倾向：一是倾向于采用同一种计税依据；二是在选择同一种计税依据的基础上，倾向于采用基于市场价格的评估为计税依据。目前，英国、荷兰和新西兰等国的房地产税都体现了这些倾向。此外，中东欧的一些经济转轨国家（如俄罗斯、波兰、匈牙利、斯洛文尼亚和捷克共和国等）也正在考虑采用不动产价值（资本价值或租金收益）作为房地产税的计税依据；另一些经济转轨国家（如罗马尼亚、爱沙尼亚、立陶宛和拉脱维亚等）已在不同程度上引入了市场价值方式。可以预见，房地产市场价值评估将是各国计税依据的最终选择。

二、我国房产税计税依据的选择及模型

我国现行的房产税计税依据主要为房产的原始价值或实际占用的土地面积。但随着我国房地产市场的发展，许多房产的实际价值已成倍增长，但目前的计税依据却不能正确反映房产的现有价值、时间价值以及土地的级差收益。例如：除上海和重庆之外，我国房产税中应纳税额为房产原值一次减10%～30%后的余值再乘以1.2%的税率。这种计征方式显然不合理。因为它以房产原值作为整个计征公式的原始额，没有考虑到当前我国房地产市场的发展以及房产保有期间房产价格随市场供求关系而增长的部分。在实际中该部分自然增长额也正是房地产投机者的利润来源。所以当前的房产税缺乏对增值部分的考虑显然是不合理的。又如：城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，实行从量课征方式。这种课征方式不能体现房地产的时间价值和土地的级差收益，房产税收入无法随着房产的增值而增加，造成税源不足且缺乏弹性，无法对土地闲置和土地投机行为起到应有的调节作用③。

根据我国现阶段的具体状况，建立以各级政府为主导的房产税征管系统（图1），基于现状的计税依据模型尤为重要。

（一）国家级数据中心

1.CAMA技术服务中心。为实现评估工作的低成本运行，必须使用计算机辅助技术，通过专业的价格评估体系和计算机技术紧密结合，形成计算机辅助批量评估技术（Computer-aided mass a assessment简称CAMA）。应用这一技术，构造估价模型，实现计算机的自动评估，降低评估成本，同时增加评估工作的透明度和结果的公开性。

其主要构成是：数据管理子系统、市场数据分析子系统、评估子系统、评估结果管理子系统。数据管理子系统实现收集构建评估模型所需要的数据，同时对数据进行输入和编辑、格式转化并进行存储；市场数据分析子系统实现收集和处理房地产销售信息。为了构建评估模型提供依据，需要根据房地产价值的影响因素，分析和研究相关比率，形成有关房地产的市场销售报告；评估子系统实现选用不同的评估方法、针对不同区域的房地产构建相应的批量评估模型，并对评估模型进行拟合度检验以及优化，在得到满意的评估模型后，对拟评估房地产进行批量评估；评估结果管理子系统实现对批量评估的全过程进行管理，包括总体规划、制定计划和预算，对批量评估活动进行调查、分析，完成批量评估报告并报送相关部门和人员，并对评估过程中的文档资料进行整理保存以及处理纳税人申诉等。

2.GIS技术服务中心。地理信息系统（GIS，geographic information system）是随着地理科学、计算机技术、遥感技术和信息科学的发展而发展起来的一个学科。GIS技术与CAMA技术的结合，将从技术层面解决房产税计税依据的批量评估问题。

3.不动产联网登记系统。目前我国正在推广的一项不动产销售和登记制度，为以市场价值方式作为税基的评估奠定了数据基础。

（二）省市级管理中心

传统评估过程的一般的步骤为：

1.房产类型的设定。不同房地产的功能不同，为了适应评税的需要，先对住宅、非住宅营业、非住宅非营业、综合四类房产进行进一步的细分。

2.税基级别的划分。税基级别的划分原则为：区域范围成片、地段界线相连、位置分布邻近、同類价格相近。

3.基准税基价格的评估。设定选取标准物业以及计算标准物业的价格。

4.房产税税基评估。利用基准税基价格，评估出待估物业价格。在此过程中有房地产类型、税基级别等相对客观的差别，又有选用不同计税依据所产生的主观差别。为了能够尽量减少这些差别的影响，特别是针对不同的房地产物业使用更加吻合的计税依据和方法，比如城市居住用房地产的市场价值评估，比较适合用市场比较法；农村地区居住用房地产的市场价值评估，比较适合用成本法和土地面积评估作为计税依据等。

针对我国现实状况，特在省级管理中心设置权重和系数配置中心。本中心主要负责调整6个计税依据和4种市场价值评估方法权重系统表（表2）及待估物业修正系数表（表3）的填制。

在建立了基准税基价格以及“权重和系数配置中心”构成的评估体系之后，就可以批量地评估出待估物业的价格。假设某一待估物业的价格为P1，而与待估物业相似的基准物业的价格为P2，那么即可采用下列公式对待估物业进行评估：

P1=P2×（1+L1）×（1+L2）……×（1+Li）

其中：Li=（i=1，2……n）为权重和修正系数。

（三）各级税收征管子系统

本系统主要为所属地税务人员、银行代征税业务、网上自助申报和纳税服务、银行征信接入等提供相应的服务。为新时期环境下基于互联网的信息化提供支持，将极大的降低税收征管成本、提高征管效率。

（四）运营分析中心

运营分析中心主要是将房产税的征收、房产所有者的税负等数据共享给财政部、税务总局、住房和城乡建设部、国土资源部和发改委等部门，用于国家宏观经济的分析和决策。

三、结论

2013年11月，党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出，加快房产税立法并适时推进改革；2013年12月，国家发改委法规司行政复议处处长韦大乐表示，发改委明年将推进包括《房产税法》等三部法律的立法工作；2014年1月，国土资源部副部长徐德明在2014年全国国土资源工作会上表示，国土部将尽快协调有关部门建立部际联席会议制度，加快组建不动产登记局。从公开消息来看，国家已开始为实施房产税奠定舆论基调。国土资源部以及发改委法规司相关人士相继透露了不动产统一登记与房产税法的建设工作，这也意味着房产税实施所面临的法理障碍与技术支持很有可能将落到实处。而房产税作为新时期的产物，一方面涉及到原有利益格局的调整、纳税人税负的增加；另一方面各种计税依据的确认方法存在本质差异、技术上又不像发达国家那么成熟。所以既立足于我国当前现状又考虑今后发展，用一个比较综合的方法适时调整权重和系数值确定计税依据，才能确保我国房产税改革的顺利进行。

注释

①殷琳.《房产税计税依据必须改革》，税制建设，2002。

②白冠秋.《房地产税基评估研究》河南大学，2012-05-01。

③房地产税计税依据改革课题组，《房地产税计税依据改革的方案建议》，税务研究，2006。

参考文献

[1]徐滇庆.《房产税》[M]，机械工业出版社，2013.9.

[2]白冠秋.“房地产税基评估研究”[D]，河南大学，2012.05.

[3]蔡红英，范信葵.《房地产税国际比较研究》[M]，中国财政经济出版社，2011.9.

[4]罗涛，张青，薛钢.《中国房地产税改革研究》[M]，中国财政经济出版社，2011.9.

[5]樊慧霞.“中国房地产税优化研究”[D]，北京，中央财经大学，2010.

[6]叶剑平.《房地产估价》第2版[M]，北京：中国人民大学出版社 2002.

[7]殷琳.“房产税计税依据必须改革”[J]，税制建设，2002.

[8]房地产税计税依据改革课题组.“房地产税计税依据改革的方案建议”[J]，税务研究，2006.

作者简介：张永合（1981-），女，汉族，河北衡水人，中级会计师，现工作于天津国土资源和房屋职业学院，讲师，硕士，研究方向：财务会计。