视同销售会计处理分析

何焕珍

［摘要］ 视同销售是指在会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。会计与税法对此问题的处理存在一定差异，正确处理这些差异对于计算企业的利润与应纳税额具有重要意义。

［关键词］ 视同销售；会计准则；增值税；所得税

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 14. 011

［中图分类号］F233［文献标识码］A［文章编号］1673 - 0194（2014）14- 0019- 02企业经常会以存货用于对外投资、发放职工股利、在建工程、捐赠等，这些业务不完全符合会计准则对收入的确认标准，会计上不做收入处理，但按照税法要求应当予以纳税，税法把这些活动统称为视同销售。在实务中，对视同销售如何进行处理存在争议，同时随着近年来会计准则与税法的某些调整，二者的差异有所减少。本文以存货用于在建工程、对外投资、职工个人福利为例，对此问题进行了分析。

1会计准则与税法对视同销售规定的差异比较

将现行会计准则与所得税、增值税的规定比较，可以发现：①会计准则对收入的确认条件更为严格，强调只有在相关的经济利益必须很可能流入企业的情况下才能确认为收入，而税法并无此要求。这意味着如果企业将自产或外购的货物用于在建工程、捐赠等，由于没有经济利益的流入，会计上不确认收入，但税法却要求纳税，从而产生会计与税法的差异。②会计与税法在对某些视同销售业务的规定已经趋同，税会处理差异完全消失。如企业将自产产品用于对外投资或用于发放职工福利，会计与税法均要做确认收入和缴纳所得税、增值税处理。③增值税与企业所得税对视同销售的处理也存在差异。例如，由于现行企业所得税法采用法人所得税模式，对于货物在统一法人实体内部之间的转移，不再作为视同销售处理，这意味着企业如果以自产产品用于建造不动产，由于该产品并未流出企业，而只是改变了存在的形态，无需缴纳所得税，但已经从生产环节进入使用环节，需要缴纳增值税。

2以存货用于在建工程的税会处理差异分析

（1）企业将自产的存货用于建造不动产，并无经济利益流入，不符合收入确认原则，会计上不做收入处理，由于存货所有权未发生转移，企业也无需缴纳所得税。但为平衡自产产品与外购商品的税负，如果该存货为自产产品，需要计算增值税的销项税额，如果该存货为外购存货，需要将该存货已经抵扣的进项税额做转出处理。

例如，某企业将自产水泥１０吨（成本每吨２００元，市价每吨３８０元）用于建造本企业仓库。

借：在建工程２ ６４６

贷：库存商品 ２ ０００应交税费－应交增值税－销项税额 ６４６

某企业将外购的钢材１０吨（购入价格每吨５ ０００元）用于建造本企业仓库。

借：在建工程 ５８ ５００

贷：原材料 ５０ ０００应交税费－应交增值税－进项税额转出８ ５００

（2）企业将自产的存货用于建造动产，会计上不做收入处理，无需缴纳所得税和增值税。

例如，某企业将自产钢材２吨（成本每吨３ ５００元，市价每吨５ ０００元）用于安装某大型设备。

借：在建工程７ ０００贷：库存商品 ７ ０００

某企业将外购的钢材２吨（购入价格每吨５ ０００元）用于建造本企业仓库。

借：在建工程１０ ０００ 贷：原材料 １０ ０００

3以存货用于对外投资的税会处理差异分析

根据投资双方在投资之前与之后的关系，会计准则把投资分为通过企业合并形成的长期股权投资与通过非企业合并形成的长期股权投资，通过企业合并形成的长期股权投资又分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。

（1）通过同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，如果投资方以存货进行投资，会计上不做收入处理，而是按照其账面价值结转成本，但要缴纳增值税和所得税。

例如：甲、乙公司为同一企业集团下属的子公司，后甲公司以６ ０００万元和一批自产的货物（成本１ ０００万元，市价２ ０００万元）对乙公司投资，获得其５１％的股权，乙公司所有者权益账面价值为２０ ０００万元，公允价值为３０ ０００万元。

借：长期股权投资 １０ ２００

贷：银行存款 ６ ０００库存商品 １ ０００ 应交税费－应交增值税－销项税额３４０资本公积 ２ ８６０

期末在填报增值税和所得税纳税申报表时，调增视同销售收入２ ０００万元，调增视同销售成本１ ０００万元。

（2）通过非同一控制下的企业合并和非企业合并形成的长期股权投资，如果投资方以存货进行投资，二者才处理相同：会计上要按照公允价值确认收入，同时按照账面价值结转成本，缴纳增值税和所得税。

例如：甲、乙公司原为独立企业，后甲公司以６ ０００万元和一批自产的货物（成本１ ０００万元，市价２ ０００万元）对乙公司投资，获得其５１％的股权，乙公司所有者权益账面价值为２０ ０００万元，公允价值为３０ ０００万元。

借：长期股权投资 ８ ３４０

贷：银行存款 ６ ０００主营业务收入 ２ ０００ 应交税费－应交增值税－销项税额３４０

甲、乙公司原为独立企业，后甲公司以２ ０００万元和一批自产的货物（成本５００万元，市价１ ０００万元）对乙公司投资，获得其２０％的股权，乙公司所有者权益账面价值为１０ ０００万元，公允价值为２０ ０００万元。

借：长期股权投资 ３ １７０

贷：银行存款 ２ ０００主营业务收入１ ０００ 应交税费－应交增值税－销项税额１７０

4将存货用于职工个人福利

将存货用于职工个人福利，要根据存货的来源与购入目的进行不同的处理：

（1）如果企业为发放个人福利购入存货，在购入时要按照含增值税价格计入该存货的入账成本，待实际发放时按照成本价转入相关成本费用科目。为购买该支付的增值税不得计入进项税额，在发放该存货时要按照市场价值确认视同销售收入和成本（由于收入和成本都是按照公允价值确认，因此应纳税所得额最终为０）。

例如，某食品厂为发放职工福利购入一批花生油，取得增值税发票注明价格为１０万，增值税为１．３万，后将其全部发放职工。

借：库存商品 １１．３贷：银行存款１１．３

借：应付职工薪酬 １１．３贷：库存商品 １１．３

期末在填报增值税和所得税纳税申报表时，调增视同销售收入１０万元，调增视同销售成本１０万元。

（2）如果企业为生产产品购入存货，后将存货用于发放个人福利，在购入时要按照不含增值税价格计入该存货的入账成本并抵扣增值税，待实际发放时按照再做进项税额转出处理。在发放该存货时也要按照市场价值确认视同销售收入和成本。

某食品厂为生产面包购入一批花生油，取得增值税发票注明价格为１０万，增值税为１．３万，后将作为福利全部发放职工。

借：库存商品 １０ 应交税费－应交增值税－进项税额１．３

贷：银行存款１１．３

借：应付职工薪酬 １１．３贷：库存商品 １０应交税费－应交增值税－进项税额转出１．３

期末在填报增值税和所得税纳税申报表时，调增视同销售收入１０万元，调增视同销售成本１０万元。

（3）如果企业将自制存货用于发放职工福利，应按市场价值确认收入、结转成本，计算交纳增值税和所得税。

某企业将自产的食品用于发放职工福利，该批产品的成本为１０万元，市场价格为２０万元。

借：应付职工薪酬 ２３．４ 贷：主营业务收入 ２０应交税费－应交增值税——销项税额 ３．４

借：主营业务成本 １０ 贷：库存商品 １０

主要参考文献

［１］中华人民共和国财政部．企业会计准则［Ｓ］． ２００６．

［２］苏强．企业视同销售业务的财税处理差异及纳税调整辨析［J］．财会月刊：会计，２００８（10）.

［３］骆国城．企业存货视同销售会计处理分析［Ｊ］．财会通讯：综合版，２０１２（8上）.