浅谈税负转嫁与归宿

陈学会/黑龙江省建三江垦区前进农场财务科

浅谈税负转嫁与归宿

陈学会/黑龙江省建三江垦区前进农场财务科

在市场济济运行中，税负转嫁不只是一个纯粹的理论问题，它还是一个影响经济的重要因素，并也受制于某些经济的和税制的因素。本文从分析经济因素对税负转嫁与归宿入手，揭示税负转嫁的影响。

税负转嫁；归宿；分析

税负转嫁问题是经济学中的一个最棘手的问题，但又是理论研究和政策制定中无法回避的问题。本文在对税负转嫁涵义界定的基础上，进一步分析认为，判断税负转嫁的标准只能是国家征税或增税后纳税人提供（或取得）的商品（或要素）的价格是否变动及变动的幅度，而影响税负归宿的决定因素则是纳税人所提供的商品和劳务的价值实现程度。

一、税负转嫁与归宿的含义

税负转嫁是一个经济过程。纳税人将缴纳税款转由他人承担，可能只经过一次税负转嫁过程即可完成，通常把这称之为一次转嫁，但也可能要经过多次税负转嫁才能完成，通常把这称之为辗转转嫁。如果纳税人可以把所缴税款全部转移给他人负担，这是完全转嫁，不论这一过程是简单还是复杂，不论是部分转嫁还是完全转嫁，只要税负的转嫁过程结束，税款也就落到最后的负担者身上，这就是税负的归宿。它是指税收负担的最终落脚点或税收转嫁的最后结果。只要税负的转嫁过程结束，税收负担落在最后负担者身上，便找到了税收归宿。

（一）前转

纳税人将所缴纳的税款，通过提高商品或生产要素价格的方法，向前转嫁给商品与生产要素的购买者或最终消费者负担。这可以说是税负转嫁的最典型、也是最普遍的形式。我们通常所说的税负转嫁主要是指这种情况。前转大多数发生在对商品和劳务的课税上。从这一过程上看，虽然名义上的纳税人是生产厂商，而实际上的税收负担是各种商品和劳务的消费者。

（二）后持

在纳税人不能采取提高商品或劳务价格的方法向前转嫁税收的情况下，为了保证自己的利益不受损失，可以向后转嫁税收负担。比如，政府在零售环节对某种商品征税，但该种商品由市场供求关系所决定并不能因征税而相应地提高价格，零售商就可以通过压低进货价格而将税收负担向后转嫁给批发商。

（三）散转

在现实经济生活中，无论税收是向前转嫁还是向后转嫁，转嫁的程度要取决于许多经济因素和经济条件。有时税负转嫁过程是单纯的前转或后转，但更多的情况是前转和后转兼用，即将税款的一部分向前转嫁给商品购买者，另一部分向后转嫁给商品供应者。这种前转和后转的混合即是散转。

（四）消转

纳税通过改进生产工艺、提高劳动生产率，自我消化税款。消转是使税收负担在生产发展和效益提高中自行消失。由于纳税人并没有把税负转嫁给他人，纳税人所缴税款不过是通过提高产出效益而消化的，所以这只能视为一种特殊的税收转嫁方式。

（五）税收资本化

这是对某些能够增值的商品的课税，预先从商品价格中扣除，再从事变易的方式。比如，政府对土地征税，土地购买者又会将预期要缴纳的土地税折入资本，将税款转嫁给土地出售者负担，从而引起地价下降。此后，虽然名义上由土地购买者按期纳税，实际上税款是由土地出售者负担的。这样土地税和上地价格的关系经常表现为：土地税增加，地价下降，土地税减少，地价上升。可见，税收资本化是将累计应缴纳税款作一次性的转移，实质上这不过是税负后转的一种特殊形式。

二、转嫁税负的条件

（一）商品课税较易转嫁，所得课税一般不能转嫁

税负转嫁的最主要方式是变动商品的价格。因而，以商品为课税对象，与商品价格关系密切的产品税、消费税、关税等比较容易转嫁是明显的，而与商品及商品价格关系不密切或距离较远的所得课税往往难以转嫁。如对个人财产和劳务所得课税的税收一般只能降低个人的消费水平，而无法转嫁出去。对各类企业课税约法人所得税尽管存在转嫁的渠道，如提高商品的售价、降低或延迟增长雇员的工资或增加劳动强度，以及降低股息和红利等。但这些渠道会受到企业雇员和股东的强烈反对，或受制于社会供求关系的变化情况，都难以实现。

（二）供给弹性较大、需求弹性较小的商品的课税较易转嫁，供给弹性较小、需求弹性较大的商品的课税不易转嫁

社会中大量的商品生产和销售都处于竞争中，商品价格的确定最终取决于供求关系，而税负转嫁自然与供求弹性有关。一般来说，供给弹性较大的商品，生产者可灵活调整生产数量，最终使其在所期望的价格水平上销售出去，因而所纳税款完全可以作为价格的一个构成部分转嫁出去；供给弹性较小的商品，生产者调整生产的数量的可行性较小，从而难以控制价格水平，税负转嫁困难。同理，需求弹性较小的商品，其价格最终决定于卖方，也可以顺利地实现税负转嫁；需求弹性较大的商品，买方可以通过调整购买数量影响价格，税负转嫁比较困难。如果把供给和需求结合起来考虑，则供给弹性大于需求弹性时，税负容易转嫁；供给弹性小于需求弹性时，税负转嫁困难。在极特殊的情况下，若供给弹性等于需求弹性，则往往由供给和需求双方共同负担税款，税负转嫁只能部分地实现。

三、税负转嫁的影响

（一）税负转嫁是税收负担的再分配

税负转嫁是税收负担的再分配，也就是物质利益的再分配，消费者会因税负转嫁而增加负担，商品的生产和经营者会因税负转嫁而改变在竞争中的地位。

（二）税负转嫁与制定税收政策及设计税收制度有密切关系

假如原定的税收政策和税收制度是合理的，既有利于资源优化配置，又符合公平原则，但税负转嫁可能改变预定税负分配格局，抵消税收的经济调节作用或造成税负的不公平。因此，在制定税收政策和设计税收制度时必须充分考虑各类商品的供求状况和价格趋势，并合理选择税种、税率以及课征范围。

（三）税负转嫁会强化纳税人的逃税动机

当税负转嫁不易实现时，纳税人极有可能转向逃税来取代税负转嫁，破坏税收的严肃性。所以，税务机关在防止任意转嫁税负的同时，必须采取经济手段、法律手段和行政手段加强税收征管工作。

四、结论

1.影响税负归宿的决定因素是纳税人所提供的商品和劳务的价值实现程度。税负转嫁改变原有的价格与价值关系格局，借以影响税负归宿，但它只是税负归宿最终形成的影响因素之一，这提示我们可利用转嫁机制使税负归宿合理化。

2.税负转嫁可用税后价格变动来解释，而税负归宿则只能用马克思的劳动价值论才能真正得到科学和令人信服的说明。

3.税负的法定归宿和经济归宿的差异反映了纳税人和负税人的第二个层次的分离。可见，将纳税人与负税人的分离划分为两个层次是可以较好地说明税负转嫁与税负归宿中的现象及内在联系的。

［1］薛凤阁.税负转嫁与税负归宿刍论［J］.经济经纬，2002（02）.

［2］吴宝.浅议市场经济下的税负转嫁［J］.邢台职业技术学院学报，2005（02）.