财务会计概念框架国际比较研究

汤 莹 左继安

财务会计概念框架国际比较研究

汤 莹 左继安

本文审视了国外现行的财务会计概念框架，指出了其主要特点，以及存在的环境背景，并与我国的经济政治和社会环境进行了对比。从而对我国能否参照国际财务会计概念框架等其他发达国家财务框架，制定我国财务会计概念框架的可行性进行了分析。

财务会计；概念框架；国际比较

一、研究背景

在经济全球化的大发展趋势下，国家与国家之间的联系日益密切，作为市场经济理论的重要组成部分，财务会计这门学科理论也起到了至关重要的作用。全球化的货币资本市场要求贷款人或筹资者提供在国家间可比的相关的会计信息，客观上要求会计准则国际趋同。但是，这是否意味着我们应该学习国际会计准则理事会和美国、英国、澳大利亚等国际会计组织的做法，构建中国财务会计概念框架或财务报告框架？答案不一定是肯定的。要回答这个问题，应该从国际会计准则理事会的性质和作用出发，同时分析英美等国与我国在经济体制，社会制度环境等方面的异同，从而分析我国是否应该参照这些国家，建立中国财务会计概念框架。

二、国际财务会计概念框架比较

1.美国财务会计概念框架及环境的特点

20世纪70年代后，美国财务会计委员会开始重视会计目标研究，建立以会计目标作为研究起点的财务会计概念框架。美国的经济是高度发达的商品经济；生产资源一般是私人所有，非政府所有。市场是美国经济中分配资源的重要因素；美国实行充分竞争的市场经济体制，严格限制垄断，公有化程度小，实行自由企业制度，相应地，其会计目标强调多元化的会计信息使用者，倾向于保护股东利益。会计信息讲究市场透明度和规范性，会计目标强调对外部使用者决策有用性。

美国政府政策的集中程度较弱，在资源配置中的作用不大。因此，在会计管理体制上，美国政府对会计工作的管理是间接的，没有政府机构对其进行管理，是由民间会计组织团体具体领导，组织和管理会计工作。民间会计团体在制定会计规范中起着主导作用。会计规范强调灵活性和权威性，并强调企业判断。企业组织注重会计“惯例”，可以根据自己的实际情况选择会计处理程序和方法，具有较大的灵活性和选择性。美国政府所制定的财务会计概念框架，与此相对应，也就是一个灵活的理论指导，并没有给企业进行具体的准则规范，这是从以上美国财务会计所处的经济政治环境所决定的，是符合美国自由的商品经济和开放自主的企业文化的。

2.英国财务会计概念框架的特点

英国是老牌的资本主义国家，产业革命的发生时间也是最早的，因此英国的财务会计发展的也是相当早的，早在十九世纪中叶，英国的《公司法》就对资产负债表的标准格式进行了要求。英国财务会计概念框架的制定经历了两个阶段，第一个阶段是20世纪70年代到90年代初，这被称为前期摸索阶段，第二个阶段是20世纪90年代初到20世纪末，这个阶段是英国财务会计概念框架的制定阶段。

英国会计准则委员会（ASB）的《财务报告原则公告》是针对盈利性企业的财务报表变薄的综合性基本原则和方法。ASB更重视强调受托责任，其次才是经济决策的有用性—要求考虑当前和潜在投资者及其他信息使用者的信息需求。此外，ASB在引言中提到产生于英国的重要会计概念：真实与公允观。这一概念在英国处于财务报告的核心地位，是对财务报表的最终检验。

3.澳大利亚财务会计概念框架的特点

澳大利亚的会计概念公告（SAC）《通用目的财务报告的目标》认为，通用目的财务报告的目标是提供对使用者评价该主体的管理当局对稀缺资源的分配和帮助解除该主体管理当局或董事会经管责任的有用信息。与英国和国际会计准则委员会的情况相似，澳大利亚的概念框架中关于财务报告的目标的条款中突出解除管理当局经管责任的目标。此外，如同美国一样，澳大利亚概念框架关于目标的界定指向财务报告。

4.国际财务会计概念框架

国际会计准则委员会（IASC）的《编报财务报表的框架》关于财务报表目标的定义与 FASB的定义极为相似，但在强调决策有用性的同时，IASC特别指出，财务报表也反映管理当局受托管理资源的经管责任。但是，在适用范围上，IASC概念框架是针对盈利企业的，而FASB的概念框架既适用于盈利企业也适用于非营利组织。IASC立足于财务报表，而FASB立足于财务报告。国际会计准则委员会(IASB)的概念框架内容，由单一的文件组成。为了凸显主要的协调作用，IASB不使用财务报告的概念框架作为表达方式，而称之为《财务报表的编报框架》。

以上提到英国，美国，澳大利亚以及国际会计概念框架，都具有很强的相似性，只是在一些具体准则的处理方面存在差异。这主要是由于这些国家的国家性质都是资本主义国家，在会计环境方面存在相似度很大。按照唯物辩证法来说，国家性质是内因的话，它是决定国家社会环境的关键，同时也就影响了国家的会计环境。从而在考虑我国是否参照该些国家的财务会计概念框架时，要重点考虑我国现实的国情和会计环境。

三、我国财务会计所处的环境

1.经济环境

我国是社会主义国家，在20世纪70年代才开始实行市场经济，并且是从计划经济时期进入市场经济的。经过了30多年的发展，我国不管在国民经济总量，还是人均收入方面都得到了很大提高，市场经济的深度和广度都得到巨大发展。但是，我们不得不认识到，在现实环境中，许多企业和部门都残留着计划经济的思想。尤其是我国存在大量的国有企业，这些国有企业大都规模很大，对我国企业制度的建设影响巨大。经济管理体制上，我国从改革开放以来，主张市场调节和政府行政调控结合的体制建设，但是由于我国市场经济发展的还不充分，就需要更加强有力的行政调控。

如果在这种经济环境下，参照美国等发达国家的财务会计概念框架来建立我国会计体系，会引起企业的无所适从，可能会造成经济秩序的混乱，不利于我国市场经济的稳定发展。

2.政治环境

探讨影响会计环境的我国政治环境，主要从我国的所有制结构出发。我国实行的以公有制为主体的市场经济，是民主集中制的社会主义国家。考虑到我国公有制占国民经济的大部分，国家在制定相关会计政策时，是需要考虑这些具有国有性质的企业，充分考虑到国家的利益。

政治环境的另一个方面是法律环境。我国的法律总体来说，是人民代表大会及其常委会颁布的，我国财务会计理论中的最高法是《会计法》，是我国会计法规体系的最高层次，会计相关的《企业会计准则》和《企业会计制度》作为会计核算的重要规范，由财政部制定，而不由某个事业单位或民间社会团体制定公布。这与上述的发达国家是不同的，作为法律实行的相关会计准则和制度，就不能像这些国家一样，只是一种概念框架，并不强制执行。

3.社会环境

社会环境包括文化环境和科技教育环境。我国自古深受儒家文化的影响，形成“孝”、“礼”为核心的传统文化背景，人们群体意识、家庭意识、国家意识等集体主义精神较强；国民习惯于按上级意识办事，按固定的法规和制度统一行动；人们对不明朗因素反映较强，希望国家机构能够维系社会一般惯例，对行为和观念存有一套稳固的看法，不宜接受标新立异的人和事，对缺乏法规标准和道德约束感到不适。

而我国科教环境相对于发达国家，还有一段不近的差距，我国会计人员的素质相对比较低，受教育水平也较低，再加上我国技术还比不上这些发达国家，在会计核算时就会存在差异。

四、结论

财务会计概念框架是由相互关联的目标和基本概念所组成的前后一贯、逻辑一致的理论体系，它可用于指导首尾一致的会计准则的制定，是评估现行准则、制定未来准则的理论基础。我国财务会计框架有着自身的特点，在经济全球化的大趋势下，客观上要求会计准则进行国际趋同，但是，这并不意味着我们必须参照国际财务会计概念等发达国家的财务会计概念框架来实现国际趋同。更重要的原因是，通过对于国际财务概念框架等其他发达国家财务会计概念框架的特点和他们产生的背景的分析，并对我国经济，政治，社会环境的对比，可以认为至少在现阶段，我国不能参照国际财务概念框架来建设我国财务会计概念框架，这不符合我国现阶段的具体国情和具体会计环境。

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（作者单位：长安大学、西安财经学院研究生部）