权责发生制在军队会计中应用的探讨

郭效丁 王文良

权责发生制在军队会计中应用的探讨

郭效丁 王文良

军队会计属于行政事业单位会计范畴，是政府会计的重要构成部分。在我国相继推出部门预算、国库集中支付、政府采购等一系列改革举措之后，必然会影响会计与财务报告所发挥的作用。本文对军队会计中引入权责发生制具体会计处理方法等进行了探讨。

军队会计；权责发生制；改革

军队会计是以反映和监督单位预算执行过程和结果的一种理财管理活动。长期以来，军队会计采用收付实现制会计基础，旨在强化财务收支监管，提高预算经费使用效率。在政府财务活动和预算管理发生重大变革之际，财务核算方法和内容受到影响，势必促使军队会计方法发生重大改革。

在军队会计中引入权责发生制，有利于部队建立一个全面透明的、与政府预算管理接轨的核算体系，能够优化配置军事经济资源，有效评价绩效，增强预算资金使用效益，也有利于提高部队预算单位的风险防范能力。

一、军队会计引入权责发生制应用范围和程度取决于其预算管理目标

军队会计不同于其他会计，它是以会计理论为基础，结合部队实际而产生的会计体系，相比其他会计改革的经验而言，军队会计的制度规则应该以部队的实际情况为标准，引入权责发生制范围和程度取决于军队会计预算管理目标。由于权责发生制目前很难在部队各个单位和部门中全面推广，因此可以选择部分较易推行的核算科目先试点，如基本建设费核算。对于需要转换会计基础才能处理的业务，如跨期收支的业务，应该在相关科目中部分采用权责发生制。而对于那些影响较大、涉及范围较广且改革成本较高的对象，则应暂缓实行，以确保军队会计核算的正常秩序和军队会计改革的层级推进。

二、军队会计引入权责发生制对会计要素的改进

依照政府会计处理方法，为反映各级当年实际收支情况，以便于下年度预算安排，部队会计可采用权责发生制进行会计处理会计要素有：资产类、收支类、负债类。

一是资产类。军队会计引入权责发生制对资产类进行有效的监督和管理，将给部队创造更大价值。

固定资产的改进。部队系统内对固定资产的核算相对简单，资金运动过程无非是货币资金转化为实物基金，再到实物基金一次性转销的过程。为实现全面反映会计信息的会计目标，有必要在将装备资产全部纳入会计核算范围的基础上，对固定资产的增减变动进行核算。按照权责发生制要求，军队会计应确立资产资本化标准，低于这一标准的资产不能资本化和计入当期费用。

对拨出建设性经费的改进。基本建设费的划拨，应由同级营房部门按预算和工程进度向财务部门提供拨款计划，对此资产确认，应该按照权责发生制的处理方法，并在一定程度上借鉴其他会计主体应用权责发生制的相关经验和做法，保证资产计量真实与可靠，以便在军队会计的核算内容和军队财务报告中反映资产保值、增值情况。

二是负债项类。部队新的物资采购制度的实行、资金集中支付制度的建立以及社会保障程度的不断深化，大规模的物资交易越来越频繁。例如，本期采购的物资由于种种原因，所产生的费用可能并不在本期支付，而很有可能在以后年度支付。这就造成本年结余与实际情况不符，本期结余的资金并不能由单位全部支配。在现行的收付实现制的军队会计体系下，导致信息使用者不便得到单位真实的财务情况，从而无法做出科学、合理的经费使用决策。同时，也在一定程度上造成了军队会计主体在相同会计期间权力和责任的不匹配，不利于对其进行全面的评价和绩效考核。

拨入专项资金的改进。以权责发生制对其进行核算，合理确定每个会计期间部队应当负担的支出，记录在相应的会计科目下，作为部队的预算经费支出予以反映。例如，为化解部队未来集中支付的风险，国家、地方政府、用兵单位拨给部队预算单位的政策性补贴等经费，应以权责发生制的原则确认，并采用预提方法，把当年有可能负担确认为负债，同时列为预算支出。

或有负债的改进。对于或有债务的确认，应当按照权责发生制的方法对其进行估计，对于发生的可能性大于50%，但小于或等于95%的事项要在“预计负债”科目中反映。在权责发生制下，只要或有事项相关的义务满足以下条件就应确认为预计负债：(1)履行义务很可能要求含有经济利益或服务潜能的资源流出部队；(2)该义务的金额可以可靠地估计。如果这些条件没有满足，则不应确认预计负债。

三是收支类。以预算管理为目标的部队要对部队内部的各项经费进行统一规划管理，这样才能保证预算管理信息的合理反映。

预算收入的确认。部队收入的可支配特性决定了部队只有在其有权动用该项资源时才能确认为收入，而不是取得收款权利就应确认收入。因此，对于部队收入的核算，为满足预算管理的需要就不能完全采用权责发生制基础进行确认，而应该采用收付实现制和权责发生制的“双轨制”核算基础进行会计记录，这样才能更好地满足部队预算管理和经费使用效益的双重目标。

预算外收入的确认。在核算预算外收入时，可通过权责发生制的核算方法，明确各期对应的预算外债权情况，确认应收和实收预算外收入数，既便于追缴欠款，又堵住了人为操纵调节预算外经费结余的漏洞。

经费支出的确认。部队的经费来源分为两类，即中央财政拨款和地方政府拨款。部队的大部分收入都来自于中央财政拨款，而部队的收入与支出（提供维稳公共品）之间并没有完全的对称关系。对于实际已经发生但年末前尚未支付的预算支出，应按权责发生制将部队所有的现金支出和非现金支出都确认为支出，使支出和收入匹配，提高军队会计信息的有效性和准确性。

综上，军队会计引入权责发生制，目的是为了更好地加强预算管理，为军队决策和提高经费使用与监督提供更有用的信息。由于权责发生制的应用涉及面广，政策性强，需上下全方位配合，在不影响财务政策稳定情况下稳步推进。

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（作者单位：武警后勤学院军事经济系）