内部控制、高管权力与审计费用——基于2009—2012年非金融上市公司数据的经验研究

牟韶红，李启航，于林平

(1. 山东财经大学 会计学院，山东 济南 250014； 2. 山东财经大学 政府绩效评价研究中心，山东 济南 250014；3. 山东财经大学 工商管理学院，山东 济南 250014)

一、 引言

对审计费用的研究发端于Simunic，根据Simunic审计费用模型及之后的扩展，事务所对于上市公司的审计费用水平可视作由相互关联的三个因素构成：审计成本、审计风险溢价和事务所利润[1]。无论是审计成本还是审计风险，都与内部控制的设计和执行情况密切相关。因此，上市公司内部控制的设计和执行，会通过审计成本与审计风险两条路径影响审计费用。

安然事件的爆发与萨班斯法案的颁布引起了全世界范围内对于内部控制的高度重视，我国有关部门也已正式开始要求上市公司对内部控制进行强制审计，大部分上市公司都设计了较为全面、详尽的内部控制制度、流程和组织结构。然而，我国上市公司中普遍存在一种现象，即公司高管行为会影响公司各种制度的执行效率[2]，这些制度中自然也包括内部控制制度，在我国高度集权的企业文化中，这种现象很可能更为严重。如刘启亮等指出，我国上市公司的一些现实特征(经济转型、崇尚权威)可能会导致公司权力结构直接影响到公司内部控制的实施效果[3]。强力的公司高管会导致内部控制成为“只许州官放火，不许百姓点灯”的具文，进而影响整个内部控制的权威性和可执行性。因此，在研究内部控制对审计费用的影响时，高管权力[注]对于管理高层执行自身意愿的能力，有多种表达方式(尽管指标选择方面略有差异，但内容和思路基本一致)：高管集权、高管控制权、管理层权力等，本文选择使用高管权力这一说法。但在文章中直接引用他人观点时，仍然尊重被引文章的表述形式。的作用不可忽视。鉴于目前同时考察两者互动对审计费用影响的研究还较为少见，本文希望提供相关的经验证据来验证下述问题：内部控制的水平是否会影响审计费用？高管权力本身以及对内部控制的影响是否能带来审计费用的变化？上述关联是否受到上市公司经营状况的影响？此外，本文将利用更全面的内部控制指数和面板数据来对已往研究中涉及的其他影响审计费用的因素进行验证。

二、 文献综述

(一) 内部控制与审计费用

在萨班斯法案颁布之前，国外学者普遍认为内部控制质量与审计师行为之间无相关关系。比如，Mock和Wright研究表明，审计工作量与特定账户的固有风险显著相关，而与内部控制的关系不大，显示出审计师主要采用实质性测试方法[4]。Hackenbrack和Knechel发现，审计资源的分配与对内部控制的信赖程度无关[5]。上述研究反映了安然事件之前美国上市公司审计实务中的某种共性，即审计工作安排和成本不依赖于事务所对公司内部控制质量的预判，而是基于对公司特征和风险的经验判断。Felix等发现内部审计对外部审计的贡献程度取决于内部审计的参与程度[6]。

随着2002年萨班斯法案的颁布，学者们开始关注内部控制对审计费用的影响，发现审计师会根据上市公司内部控制质量的不同情况收取有差异的审计费用。如果公司披露了内部控制重大缺陷，被出具否定意见的鉴证报告，会导致审计费用更高。Raghunandan和Rama发现，2004年披露重大缺陷的公司与没有披露内部控制重大缺陷的公司相比，审计费用增长了43%[7]。Hoitash等在此基础上指出，无论是用重大内部控制缺陷程度还是问题性质来衡量，审计费用都会随着内部控制问题的严重性而发生变化，且这种影响带有延续性[8]。

还有很多研究者关注内部控制缺陷导致审计费用上升的原因。如Raghunandan和Rama的研究显示，内部控制风险同时增加了审计师的工作量和风险水平[7]。增加的工作量包括调整审计程序等，无效的内部控制增加了会计错报的概率，审计师会加收部分审计费用作为风险溢价。Hogan和Wilkins的研究证实了在控制了公司规模、风险和盈利性的情况下，有重大实质性内部控制缺陷公司的审计费用明显更高[9]。

随着我国内部控制规范体系的不断完善和深入实施，研究者也开始关注内部控制与审计费用的关联。张敏和朱小平发现，内部控制缺陷与审计费用显著正相关，内部控制缺陷披露越多，审计收费越高[10]。盖地和盛常艳发现，相对于一般内部控制缺陷而言，特定内部控制缺陷对审计收费的影响更大[11]。徐玉霞和王冲发现，企业内部控制越好，审计费用越低[12]。戴捷敏和方红星研究发现，内部控制质量和诉讼风险对审计收费的影响都呈正相关，说明审计人员关注公司的内部控制风险，对内部控制质量差的公司增加了实质性测试，而且审计收费中包含了一定程度的风险溢价[13]。

(二) 高管权力与审计费用

高管权力测度始于Finkelstein。Finkelstein的高管权力模型将CEO的权力进行了细化，分别设计了相应的测度指标[2]。国内基于公司治理思路对审计费用进行研究的文献存在结论分歧。部分研究认为当CEO控制权过大时，会因为代理成本的提高而增加审计费用。刘明辉和胡波认为总经理与董事长两职合一时，由于代理成本增加，提高了审计师对控制风险的评估水平，从而相应增加了审计费用[14]。另一部分研究者认为，高管权力膨胀会导致其对于股东利益的背离，即无持股的高管可能会支付超过最低接受价格的审计费用，以换取审计师对高管的正面评价(例如管理建议书)。还有部分研究认为CEO控制权过大时，会增强管理层与会计师事务所的谈判能力，使得审计费用降低。

在高管权力和审计费用的研究中，应高度重视两个问题：(1)高管权力的体现离不开与内部控制的互动，因此，不应该脱离内部控制来分析高管权力；(2)高管是否拥有权力与高管是否行使权力不同，这种不同同样会被审计师察觉，并反映在审计程序与审计费用之中。

(三) 高管权力与内部控制的互动

国内研究发现管理层权力会影响内部控制的执行效力[15-16]。刘启亮等研究了公司高管的权力配置结构对公司内部控制与会计信息质量之间关系的影响[3]。内部控制对会计信息质量的提升作用受制于公司内部的权力配置结构。只有在公司高管权力不集中的情况下，内部控制才会对会计信息质量产生提升作用。赵息和张西栓的研究显示，高管权力与内部控制之间存在相互抑制的关系，高管组织权力、能力权力会对企业内部控制的有效性产生显著的负面影响，但所有权权力会对内部控制的有效性产生积极作用。同时，内部控制与高管权力负相关，说明健全有效的内部控制会对高管的个人主义行为起到适当的抑制作用[17-18]。

(四) 文献评述

已有文献为未来的研究开创了更广阔的空间，第一，大部分研究属于对内部控制或高管权力独立作用的研究，忽略了内部控制与高管权力之间的内在关系，仅仅分析了构成广义内部控制的“制度”和“执行”其中一个层面的内容，未能全面分析研究目标。第二，部分研究者发现了高管权力与内部控制之间的关系，但并未区分“高管具有控制权力”与“高管运用权力来干预正常的内控制度”(即没有分离集权能力和干预激励进行研究)。第三，囿于内部控制指标的限制，大部分研究者仅使用是否披露内部控制报告作为内部控制的指标，这导致无法在披露或不披露组别内部对内部控制水平加以区分，而且存在样本自选择问题。第四，受制于内部控制信息时间轴较短，大部分研究者使用截面或者对面板数据使用混合面板方法进行估计，这就无法依靠面板固定效应来控制上市公司的个体异质性问题，这不仅限制了样本规模，且个体特征往往会同时影响内部控制、高管权力和审计费用，如果不能控制这些个体特征，截面数据得出的结论是有偏误的。

三、 理论分析

(一) 审计费用的影响因素分析

Simunic将审计费用分为三个部分：审计成本(审计工作量)、风险溢价(审计风险)；利润(市场势力)[1]。后人的研究大都以此为基础，将审计费用定义为审计工作量和审计风险的函数。审计工作量的根源仍然是风险，由于审计风险可以分为检查风险与重大错报风险，审计工作量的增加可以降低检查风险，因此，当重大错报风险水平较高时，审计师自然会增加工作量，以降低检查风险，使整体审计风险下降到可以接受的水平，这就会导致更高的审计成本。同时，内部控制良好的公司，重大错报风险较小，审计师面临诉讼的可能较小。而事务所审计工作量的增长所带来的检查风险下降，不可能完全抵消高水平重大错报风险的负面效应，因此，内部控制较差的公司，必然导致审计师索取更多的风险溢价。从风险导向的审计理论出发，我们认为，内部控制质量水平影响了审计成本和审计风险，进而影响审计收费的高低。除此之外，审计市场的市场势力也会影响审计费用。审计市场存在双边的市场势力：对上市公司而言，较大的经营规模带来高而稳定的审计收费，导致公司对于事务所具有费用影响力；对事务所而言，声誉、行业专长和客户关系网络会为其获得更高的边际成本加成提供条件。

(二) 高管权力与内部控制的关联

无论是1992年发布的COSO内部控制整合框架，还是2004年发布的COSO风险管理框架，控制环境始终都是内部控制的基础，而控制环境中的公司治理结构则是具有保障性作用的因素。换言之，内部控制制度能否得到有效执行，与组织结构之间的互动尤为重要。企业内部控制的建立与实施应遵循的原则就是制衡性原则。内部控制应当在机构设置、权责分配、业务流程等方面形成相互制约、相互监督的机制，促使高管做出符合股东利益的决策和行为[19]。反之，当高管权力越大时，公司内部治理机制就越难以对高管形成有效监督，即便制定了完善的内部控制制度，实施的效果也不会尽如人意。同时，高管虽然有能力破坏内部控制的执行，但却不一定会滥用这种权力。这很可能是因为一个设计良好、分工明确、组织合理、牵制有效的内部控制制度起到了阻吓的作用。因此，在观察高管权力对内部控制的影响时，要想方设法分离不同的情况。

高管是否使用权力与公司业绩有很大的关联，一般而言，处于亏损或者扣除非经常性损益后亏损(以下简称微利状态)企业的高管，相对于盈利企业高管，会更有动力使用高管权力去为自己谋利。因为高管薪酬往往与公司收益挂钩，较严重的亏损会直接影响高管个人收入水平。同时，盈利会为高管带来个人信誉利得，作为职业经理人，即使短期薪酬不会受到收益的影响，也会为了长远收益去调整报表。

(三) 研究的基本思路与假设

根据上述分析，本文总结出基于内部控制和高管权力分析审计费用影响因素的基本逻辑(见图1)。

图1 理论逻辑框架

第一，上市公司高管权力大小、内部控制制度设计与执行情况之间相互影响，其中，内部控制的执行受到高管权力的影响，但一个良好的内部控制也可以制约高管权力。第二，内部控制是风险导向审计的基础，内部控制将影响审计师行为的整个过程，通过了解内部控制质量，对审计工作量和风险承受能力进行权衡后，审计师决定审计工作时间和成本。第三，高管权力过强会在一定情况下直接影响公司经营与财务风险，并反映在审计师的工作量和风险溢价水平上。同时，高管权力对内控制度执行的影响带来的后果也不容小觑，过于集中的高管权力会直接和间接导致审计费用增长。第四，高管权力集中不一定必然导致对内部控制制度的干预，当上市公司的财务状况恶化时，管理层出于对个人利益的追求，更有激励来破坏内部控制制度，实现财务报告目标。根据上述理论分析，本文提出下列研究假设。

假设1：内部控制质量与审计费用负相关；

假设2：高管权力的程度与审计费用正相关；

假设3：内部控制抑制高管过度集权，即高管权力对审计费用的影响会因较高质量的内部控制而减弱；

假设4：其他条件不变的情况下，亏损企业(包括微利企业)相对于盈利企业，高管权力大小与审计费用有更强的正相关性，相应的，高管权力受到内部控制的限制就会更大，即内部控制在亏损和微利企业中作用更为明显。

四、 实证研究设计

(一) 计量模型

根据理论部分的假设，本文检验高管权力、内部控制与审计费用之间关系的计量模型如下：

Lnfeeit=αi+β1liciit+∑βjXj+εit

①

Lnfeeit=αi+β1liciit+β2Powerit+β3liciit×Powerit+∑βjXj+εit

②

Lnfeeit=αi+β1liciit+β2ddpit×liciit+∑βjXj+εit

③

Lnfeeit=αi+β1liciit+β2Powerit+β3liciit×Powerit+β4dnp×Powerit+β5dnpit×liciit×Powerit+∑βjXj+εit

④

Lnfeeit=αi+β1liciit+β2Powerit+β3liciit×Powerit+β4ddpit×Powerit+β5ddpit×liciit×Powerit+∑βjXj+εit

⑤

其中，i和t分别表示企业个体和年份；αi表示个体固定效应，代表所有不随时间变化且影响审计收费的个体特定因素，如企业文化、管理者风格等；εit表示服从标准正态分布的随机干扰项。被解释变量方面，lnfeeit为i上市公司t年审计费用的自然对数；解释变量中代表内部控制的是liciit，代表高管集权能力的是Power。

上述计量模型的基本思路为：模型①为基本模型，主要考察内部控制对审计费用的独立影响，即假设1；模型②中加入高管权力并建立两者交互项，逐步适当地加入控制变量来丰富上述研究内容，考察高管权力对于审计费用的影响，以及高管权力和内部控制的作用，即假设2；模型③—模型⑤中，重点分析不同盈利状态下的企业内部控制和高管权力对于审计费用的作用；最后，我们使用稳健型标准误和平衡面板数据再次估计模型②和模型⑤，作为稳健性检验。

(二) 数据来源和样本选择

本研究的核心变量是代表内部控制水平的内部控制指数，现有研究经常采用内部控制信息披露情况作为代理变量，或者寻找一些代表内部控制的指标加以组合。这两种方式都存在一些问题：选择内部控制信息披露存在“动机选择”问题，即只有好企业才会选择披露；而自选指标构建代表内控质量，则不具备全面性和权威性。因此，本文选择迪博企业风险管理技术有限公司提供的“迪博中国上市公司内部控制指数(2008—2012)”作为代表内部控制水平的关键解释变量，并搜集了2008—2012年度沪、深两市与之一一对应的上市公司各项数据和细节作为样本。

本文变量选择的时间区间考虑了下列因素：(1)我国自2007年开始在上市公司统一采用新准则，新旧准则下的报表存在一些差异，数据方面存在对接问题；(2)2008年5月内部控制基本规范正式出台，2009年7月1日起在上市公司范围内实施，2010年4月内部控制配套指引出台，2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，2012年1月1日起扩大到主板上市公司施行。因此，我国上市公司内部控制水平的跨越式提高实际上是自2009年开始，更早的数据对本文意义不大。

本文剔除了金融行业、变量缺失、部分变量数值为零或者小于零的观察值，获得了沪、深两市(含中小板和创业板)2009—2012四年非平衡面板数据5056个，同时，本文收集沪、深两市2008—2012五年平衡面板数据(仅保留主板样本并剔除样本区间内不连续的数据样本)，共计659家公司3295个样本观察值作为稳健性检验的数据样本。本文数据主要来自于CSMAR数据库、Resset数据库和巨潮资讯网并进行手工整理获得。上述解释变量和控制变量基本涵盖了上页图1中研究内容所涉及的对象。由于控制变量较多，变量的简要描述见表1。

表1 变量释义与描述性统计

(三) 指标分析和释义

被解释变量方面，本文选择审计收费的自然对数(Lnfee)作为审计费用的代理变量，选取本年审计费用并取自然对数。内部控制代理变量(Lici)的离散程度较大，因此我们对内部控制指数取自然对数进行控制，使之与被解释变量间的关系较容易解释。本文用主成分分析方法，使用九个指标构建了高管权力强弱的代理变量Power[注]我们首先找出典型的高管权力测度指标，然后通过对它们的主成分处理，剔除对权力影响微弱的部分及信息重叠的部分，从而获得表征高管权力的几个主要成分，并对它们加以综合，这不仅可以保留原始测度指标的主要信息，便于在研究中抓住主要矛盾，而且彼此之间不相关，避免多重共线性对实证研究的影响。：前十大股东关联、第一大股东持股比重、第二到第十大股东持股比重、董事长与总经理兼任情况、董事会规模(人数)、独立董事比例、高管持股情况、高管薪酬水平和独立董事办公地点。我们按照通用研究范式，对这九个测度指标运用主成分分析，以此构造主成分综合得分作为综合指标Power，Power值越大表示高管的控制权越强。

本文的另一个重点在于分析高管何时会运用权力进而导致审计费用上升，以及这种情况下内部控制的作用。为了观察上市公司高管权力的运用在亏损、盈利或者微利条件下是否存在行为差异，我们设置了如下虚拟变量：Dnp为扣除非经营性损益后仍然盈利的企业(以下简称为真实盈利企业)；Ddp为1代表该企业盈利，但扣除非经营性损益后亏损(以下简称为微利企业)，否则为0。我们以这两个变量在不同取值下回归结果的差异，来观察可能利用非经常性损益调整盈余条件下，内部控制对于高管权力的作用。

本文控制变量选择基于如下原则：在审计费用模型研究中，上市公司的资产规模是决定审计收费的最重要因素，此外，业务复杂程度、风险资产的比例、近三年的盈亏状况、年度审计意见类型等因素都会影响审计费用。本文设置了客户规模、业务复杂程度、客户盈利能力、上市公司特征、审计项目特征以及事务所特征等因素作为控制变量。

审计工作量决定了事务所的直接成本，而被审计单位规模、组织结构和业务复杂程度决定了注册会计师的工作量。本文同时选取资产总额的自然对数和营业收入的自然对数来代表客户规模。但公司规模并非是影响工作量的全部因素，公司规模相同时，子公司个数较多的上市公司无疑会给事务所带来更多的工作，这种组织结构的差异必须加以考量。上市公司的财务状况对审计费用的影响方面，我们选择应收账款占总资产的比重(Rec)、存货占总资产的比重(Inv)、资产负债率(Lev)作为代理变量。在盈利能力方面，我们选择每股收益(Eps)反映上市公司的盈利能力。

除了财务指标，上市公司还有诸多其他因素会影响审计费用。由于事务所会考虑公司的历史经营情况，我们加入三年内(含本年)是否亏损(Loss)作为代表企业特征的变量，同时将公司实际控制人加入回归以期控制必要的不可观察因素。与之类似，本年度审计意见类型(AO)同样会影响审计师工作，被出具非标准意见将导致更多的工作量和更高的风险，从而影响审计收费。

以上变量主要代表了上市公司的特征，而事务所方面的特征同样会影响审计收费。我们设置事务所的品牌声誉溢价变量(Big4和Big10)，分别代表国际四大事务所以及2009—2012年国内审计市场中排名前十的事务所，预期事务所品牌将导致更高的审计费用。此外，审计市场的市场竞争与市场势力会影响审计收费的水平，为此，本文控制了客户重要性(Important)和事务所行业专长(Specialty)。事务所变更(Change)同样会对审计定价造成影响，为此，我们手工整理了事务所名单和沿革历史，最终获得了事务所变更数据。

五、 计量结果分析

在上述数据准备基础上，本文通过F检验和Hausman检验确定应使用面板固定效用模型进行回归。我们将全部回归分为三组：研究内部控制与高管权力对审计费用的影响及相互作用(下页表2)；研究盈利状况对内部控制与高管权力作用的影响(下页表3)；稳健性检验(第46页表4)。整体来看，所有模型回归的F值均大大超过了临界值，说明回归的总体结果非常显著，调整后的R2达到了0.64以上，表明回归模型具有较强的解释力。

(一) 内部控制与高管权力对审计费用的影响及相互作用

表2报告了内部控制与高管权力对审计费用的影响及相互作用的回归结果，即计量模型①和模型②。表中第一列单独考察了内部控制对审计费用的影响，从第二列开始分析内部控制、高管权力及其交互项对审计费用的影响，第三、四列分别加入事务所特征和上市公司特征变量，既检验了上述回归的稳健性，又发现了更多的细节问题。从回归结果(1)开始，内部控制质量(Lici)对于审计费用(Lnfee)的影响在1%的水平上始终显著为负。这代表审计收费受到公司内部控制水平反向影响，即内部控制制度的水平越高，审计费用就相应越低。在后面的回归中，内部控制系数的表现始终稳健，证实了假设1。

表2 内部控制与高管权力对审计费用的影响及相互作用

注：括号内为回归系数的t值，*、**、***分别表示10%、5%和1%的显著性水平，下同。

表3 盈利状况对内部控制与高管权力的影响

表4 稳健性检验：稳健性标准误与五年平衡面板

从回归结果(2)开始加入高管权力变量，高管权力(Power)对于审计费用(Lnfee)的影响在统计上显著为正，具有高度稳健的表现，证实了假设2。这意味着在为高管权力越大的上市公司进行审计时，审计师能够识别出风险水平，从而相应增加审计工作量和风险溢价。同时，我们增加了内部控制质量和高管权力的交互项，结果显著为负，而且始终稳健。这一结果可以验证假设3，即较高的内部控制质量可以抑制高管利用权力进行业绩操纵，降低了重大错报风险，从而降低了审计费用。而且，交互项符号为负意味着当高管权力过大时，内部控制对于降低审计费用的作用更加明显，简单说来即“高管越集权，内控越重要”。

(二) 盈利状况对内部控制与高管权力作用的影响

上页表3列示了对不同盈利状况下内部控制与高管权力作用的研究回归结果。(5)列注重分析不同盈利状况下内部控制对审计费用的影响程度，可以发现，内部控制指数与微利企业虚拟变量(Ddp)的交互项在统计意义上显著为正，这意味着当使用非经常性损益可以改变盈亏状况时，内部控制降低审计费用的影响被削弱了。但这既可能是由于高管对于内部控制制度的破坏造成，也可能是审计师出于专业认识而提高警惕导致，因此必须进行进一步的分析。

从回归结果(6)开始，本文在内部控制质量和高管权力的交互项上再乘以真实盈利企业(Dnp)的虚拟变量，结果显著为正且符号稳定，结合同时加入的高管权力与真实盈利企业交互项(显著为负)可知，真实亏损企业中，集权型高管会导致更高的审计费用，但相应的内部控制对高管权力的抑制作用更大。这显然与亏损企业高管更有动力运用权力破坏制度有关。本文在回归结果(7)中继续增加控制变量，结果高度稳健。在回归(8)中用“微利企业”代替真实盈利企业，得到了完全相反的结果，这从侧面证明了上述分析。

表2和表3对控制变量的回归结果是高度稳健的。如我们所预期的，公司规模(Lnasset和Lnincome)、事务所是否为四大(Big4)、事务所是否为国内十大(Big10)、事务所有行业专长(Specialty)、分支机构数量(Sub)都在1%的水平上显著正相关，说明客户规模大、事务所有品牌声誉和行业专长时，会收取更高的费用，与现有研究结论一致。审计意见(AO)与审计费用不显著，说明审计师和企业达成审计费用决策与审计意见类型关系不明晰。事务所变更(change)显著为负，我们认为这可能与审计市场竞争低价揽客有关，具体机制还需进一步研究。

财务数据的作用同样明显，三年内无亏损会导致审计费用下降，应收账款比例增长将导致审计费用上升。值得注意的是，存货比重上升会导致审计费用下降，其他变量与审计费用的关系不显著。

(三) 稳健性检验

我们重新对回归(4)和回归(8)进行检验，结果如上页表4，其中，在回归结果(9)和回归结果(10)中采用了稳健性标准误、回归结果(11)和回归结果(12)中选择新数据样本，尽管显著性有所下降，但微利企业的交互项依然显著且稳健。

六、 结论

本文利用2009—2012年我国A股上市公司的内部控制指数，实证检验了高管权力、内部控制的互动关系对审计费用的影响，研究发现：(1)内部控制质量越好的公司，审计收费越低；而高管权力越大的公司，审计收费会越高，审计师可能已识别出这类公司的风险比较高，从而增加了审计工作量与风险补偿；(2)内部控制质量较高时，可以抑制高管利用权力进行业绩操纵，降低重大错报风险，从而降低审计费用；(3)相对于亏损或者可能利用非经常性损益进行盈余管理扭亏的公司，盈利公司的高管权力对于审计费用影响较小，同时，内部控制对于限制高管权力的作用也同样较小，即内部控制质量高的情况下，对非盈利企业业绩操纵的制约要更大一些。

本文的研究结果显示，提高内部控制水平有利于约束上市公司高管的权力膨胀和自利行为，该结论丰富了内部控制经济后果的研究成果。我们认为，上市公司要进一步健全内部控制，在加强对高管激励的同时，建立科学合理的高管经营业绩考核评价体系，防止高管为了个人利益，通过权力影响财务报告的真实性，避免高管权力干预所带来的内部控制失效问题。从审计师事务所的角度分析，对于内部控制质量较好以及高管权力较小的企业，其审计工作量和收费也会较低；对于高管权力较大的企业，要高度重视它的内部控制水平以分析重大错报风险；对于亏损企业和微利企业，更要关注内部控制是否真正有效地抑制了高管权力的影响。

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