企业投资设立的科研院所研发项目成本核算方法

岳春苗

摘 要：企业投资设立的科研院所，其会计核算方法即不同于事业单位，也不同于企业中设立的科研部门。旨在《企业会计准则》规范的指引下，明晰企业投资设立的科研院所会计核算实务操作方法。

关键词：企业会计准则；国拨经费项目；自主研发项目；受托研发项目

中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：16723198（2014）03013803

企业投资设立的科研院所，其投资方为企业，经费来源为企业经营资本，因此其核算不同于研究院校等事业单位，不能按照事业单位会计制度执行，其财务处理由《企业会计准则》、《企业会计制度》予以规范。

其次其核算也不同于企业中设立科研部门从事研究工作的核算处理方法。因为其所有部门，不论是研发部门还是行政职能部门都是为研发服务，也即其所有费用都可理解为因研究开发而产生的费用，因此，可以将企业投资设立的科研院所的研发费用分为三部分理解。

（1）研发部门为研发项目发生的直接费用。如材料，研发试验设备采购等；

（2）研发部门为研发项目发生的间接费用。如无法明确到某个或某几个研发项目，同时为支持多个项目研究开发而发生的差旅、会议费用、采购的设备等；

（3）行政职能部门发生的费用为研发管理费用。

按照全成本口径去统计项目费用时，将研发间接费用与研发管理费用按照一定的比列合理分摊到各项目成本中去。这样才能够真实的体现研发项目实际应负担的成本。与其经费收入相匹配。

具体的科研项目成本核算方法，我们将区分不同的科研项目类型予以核算，详述如下。

为了更加真实的反映经济业务实质，严格的执行《企业会计准则》的要求，将科研项目按照经费资金来源不同区分如下三类：

1 受托研发科研项目

受托研发科研项目是指由外部单位与企业签订合同，外部单位提供经费，企业依照合同约定进行研发的项目。

2 国家拨款科研项目

国家拨款科研项目是指经企业组织申报，获得国家发展和改革委员会、国家能源局、国家科技部、国务院国有资产管理委员会、国家财政部、国土资源部、国家自然科学基金委员会等中央和国务院相关部委、事业单位批准立项并给予资助的科技创新项目。

国家科研项目包括但不限于以下类别：

（1）国家科技重大专项；

（2）国家科技支撐计划；

（3）863计划；

（4）973计划；

（5）国家自然科学基金项目；

（6）中央预算内投资补助和贴息项目类别中的科研项目；

（7）国有资本经营预算资助项目类别中的科研项目；

（8）国家矿产资源节约与综合利用类别中的科研项目；

（9）国家部委下达的其他国家科研项目。

国家科研项目经费包括国拨经费和配套经费。

国拨经费是指项目下达部门拨付的用于项目实施的中央财政拨款。资金来源是国家拨付资金，包括中央预算内资金、国家科技计划专项拨款、贷款贴息、补助等。

配套经费是指企业作为项目组织单位或承担单位自行筹措的直接用于项目实施的经费。

3 自主研发科研项目

自主研发科研项目是指主要使用自有资金实施的科研项目。

不同经费来源的科研项目，各经费下达部门有着各自的监管要求，并且《企业会计准则》有着不同的规范，因此，在不违背《企业会计准则》、各部委下发的《专项经费管理办法》以及上级管理单位的监管要求，同时可以实现企业自己的管理数据需求的情况下，区分如下三类科研项目制定核算方法：

受托研发科研项目依照《企业会计准则-提供劳务》规定，将发生的项目成本费用先行在劳务成本中归集，在月末或期末结转确认项目主营业务成本与主营业务收入；国家拨款科研项目按照《企业会计准则-政府补助》规定，与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。与收益相关的政府补助，应当区别情况处理，如用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益；如用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。对于已确认的政府补助需要返还的，应当区别下列情况处理，如存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益；如不存在相关递延收益的，直接计入当期损益。国拨经费发生的支出在研发支出中按照项目分别归集，月末结转入管理费用-研发支出-国拨经费支出；自主研发科研项目按照《企业会计准则-无形资产》内部研究开发费用的处理原则处理。实际发生支出时区别是否满足资本化条件在研发支出-费用化支出或研发支出-资本化支出中先行归集，月末区别是否形成无形资产分别结转计入管理费用-研发支出-费用化支出或无形资产中去。

3.1 受托研发项目核算办法

对于科研院所，其提供的技术开发、技术咨询等技术服务即其主营业务，因此受托研发项目成本费用于发生时在劳务成本中归集，月末或期末结转入主营业务成本。因受托研发收到的经费于月末或期末按照项目完成情况结转到主营业务收入中。

具体核算如下：

3.1.1 收到受托研发经费

借：银行存款

贷：预收账款

3.1.2 研发项目经费支出

（1）成本费用支出：按照项目责任书预算科目设置明细科目核算：

借：劳务成本-成本费用科目-××项目

贷：银行存款等

（2）购置科研设备等固定资产或科研所需无形资产等资本性支出：

购买时：

借：固定资产-××项目

无形资产-××项目

贷：银行存款等

计提折旧、摊销时：

借：劳务成本-折旧费-××项目

劳务成本-无形资产摊销-××项目

贷：累计折旧-××项目

累计摊销-××项目

劳务成本科目使用項目辅助核算。对于研发直接费用，将发生的成本费用直接计入项目成本中；对于研发间接费用，设置待摊项目进行归集。

3.1.3 月末或期末结转成本，确认收入

（1）按照各项目劳务成本汇总金额结转至主营业务成本：

借：主营业务成本

贷：劳务成本-成本费用科目-××项目

（2）按照项目劳务完成情况比例，确认项目收入，向委托方开具发票：

借：预收账款

贷：主营业务收入-××项目

3.2 国家拨款项目核算办法

国家科研项目经费包括国拨经费和配套经费。对于国拨经费部分，按照《企业会计准则第16号-政府补助》的规定，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益；与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。

为了准确的从账务系统中抓到各国拨项目资金使用情况，在实务操作中，所有与国拨相关的资金收支都通过专项应付款归集处理，并设拨入、拨出、科研费、资产、其他二级明细账，具体核算方法如下：

3.2.1 收到国拨项目经费

借：银行存款

贷：专项应付款-拨入-××项目

借：专项应付款-其他-××项目

贷：递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨入科研费××项目

3.2.2 国拨项目资金支出

（1）费用类支出：按照国拨项目课题任务书预算设置明细科目核算：

借：研发支出-费用化支出-费用明细科目-××项目

贷：专项应付款-其他-××项目

借：专项应付款-科研费-××项目

贷：银行存款

（2）资本类支出：购入科研设备等固定资产或科研所需无形资产时：

借：固定资产-××项目

无形资产-××项目

贷：专项应付款-其他-××项目

借：专项应付款-资产-××项目

贷：银行存款

折旧或摊销时：

借：研发支出-费用化支出-折旧费-××项目

研发支出-费用化支出-无形资产摊销-××项目

贷：累计折旧

累计摊销

（3）向课题合作单位拨付专项资金：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨出科研费××项目

贷：专项应付款-其他-××项目

借：专项应付款-拨出-××项目

贷：银行存款

3.2.3 月末或期末结转费用及收入

（1）月末结转费用：

借：管理费用-研发支出-国拨经费支出

贷：研发支出-费用化支出

（2）季末结转收入：每季度末，按照季度相关项目发生的费用以及相关资产折旧或摊销金额合计予以结转：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费-××项目

贷：营业外收入-政府补助利得-递延收益摊销××项目

3.2.4 事后事项处理

（1）项目实施过程中因故终止、撤消或项目未通过验收，收回部分或全部各级财政科技拨款：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨入科研费-××项目

营业外收入-政府补助利得-递延收益摊销-××项目

以前年度损益调整

贷：银行存款

递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费-××项目

递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨出科研费××项目

（2）项目完成验收后，如有结余资金，分两种情况处理：

①结余资金留单位继续使用：

按照国拨经费购买的固定资产、无形资产的账面价值结转递延收益：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费-××项目

贷：递延收益-与资产相关-形成固定资产-政府补助-××项目

然后结转递延收益入营业外收入：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨入科研费-××项目

贷：营业外收入——政府补助利得-递延收益摊销-××项目

递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费××项目

递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨出科研费××项目

②结余资金按规定上交部分：

按照国拨经费购买的固定资产、无形资产的账面价值结转递延收益类别：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费-××项目

贷：递延收益-与资产相关-形成固定资产-政府补助-××项目

按规定上交结余资金：

借：递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨入科研费-××项目

贷：银行存款

递延收益-与未来收益相关-政府补助-科研费-××项目

递延收益-与未来收益相关-政府补助-拨出科研费××项目

如此核算，可以通过营业外收入查询到当年项目确认收入情况；通过专项应付款查询到项目资金使用情况；通过递延收益查询到项目总的费用情况、拨出经费情况及及剩余未确认收入情况等。

由于因国拨经费确认的营业外收入是免税收入，其发生的费用同样不可以在应纳税所得额前扣除。因此，在费用发生时，先在研发支出中按项目归集，月末结转到“管理费用-研发支出-国拨经费支出”中，这样在计算应纳税所得额时可以一笔数抓到调整金额。提高效率，避免错误。

通过专项应付款核算的优点是可以清楚的从账务系统中看到国拨项目资金的使用情况。详见下表××项目国拨资金使用情况说明：

表1 ××项目国拨资金使用情况说明

科目 借方 贷方 余额

专项应付款-拨入 1，000.00 1，000.00

专项应付款-科研费 500.00 500.00

专项应付款-资产 200.00 200.00

专项应付款-拨出 100.00 100.00

专项应付款-其他 1，000.00 500+200+100=800 200.00

总计 1，800.00 1，800.00 0.00

由上表可见，从余额里可以清楚的看到××项目资金拨入金额1，000.00元、拨出金额100.00元，专项应付款-科研费余额体现项目使用过程中费用支出金额500.00元，专项应付款-资产余额体现因购置资产支出金额200.00元，专项应付款-其他余额则体现项目经费结余情况20000元。从总计可以看出项目在专项应付款中余额为0，意在只是使用专项应付款统计资金使用情况，并不实际产生专项应付款金额。这样可以规避在递延收益中无法查询项目资金使用情况的弊端。

对于配套资金部分，其核算方法参照自主研发科研项目经费核算办法。

3.3 自主研发科研项目核算办法

自主研发科研项目按照《企业会计准则-无形资产》规定，研发项目在研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益；开发阶段的支出符合条件的资本化，不符合资本化条件的计入当期损益。如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。

3.3.1 对于研究阶段的支出及开发阶段不满足资本化条件的研发支出

（1）费用类支出：

借：研发支出-费用化支出-费用各科目-××项目

贷：银行存款等

（2）购置科研设备等固定资产或科研所需无形资产等资本性支出：

购买时：

借：固定资产-××项目

无形资产-××项目

贷：银行存款等

计提折旧、摊销时：

借：研发支出-费用化支出-折旧费-××项目

研发支出-费用化支出-无形资产摊销-××项目

贷：累计折旧-××项目

累计摊销-××项目

3.3.2 对于满足资本化条件的研发支出

（1）费用类支出：

借：研发支出-资本化支出-费用各科目-××项目

贷：银行存款等

（2）购置科研设备等固定资产或科研所需无形资产等资本性支出：

購买时：

借：固定资产-××项目

无形资产-××项目

贷：银行存款等

计提折旧、摊销时：

借：研发支出-资本化支出-折旧费-××项目

研发支出-资本化支出-无形资产摊销-××项目

贷：累计折旧-××项目

累计摊销-××项目

3.3.3 月末结转成本

将研发支出费用化部分确认为当期损益：

借：管理费用-研发支出-费用化支出

贷：研发支出-费用化支出-费用各科目-××项目

当研究开发费用最终形成无形资产时：

借：无形资产

贷：研发支出-资本化支出-费用各科目-××项目

如上所述，将研发项目区分为三大类，分别不同的方式核算，在遵守《企业会计准则》的规范要求下，即真实的反应了业务的经营情况，也使账务清晰明了，税务处理简单，并满足各项目经费单独核算的要求。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].北京：经济科学出版社，2006.

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则（应用指南）[M].北京：中国财政经济出版社，2006.