我国会计准则国际趋同现状分析及启示

（中南财经政法大学会计学院湖北武汉430073）

一、会计准则国际趋同进展

全球一体化及资本全球化使各国会计准则国际趋同成为必然。国际金融危机过后，在G20峰会领导人的强烈倡议下，国际会计准则制定机构开始加快相关准则项目的进程，国际财务报告准则正经历重大变革。

美国作为准则制定的领导者，其证券交易委员会（SEC）在2005年推出“路线图计划”，以支持全球会计准则的制定，并计划于2011年正式决定是否强制采用国际财务报告准则（IFRS）。2009年6月底，日本也发布了采用IFRS的趋同路线图，“路线图”中计划约在2012年决定强制采用IFRS的时间。我国于2007年1月1日开始在上市公司实施现行会计准则，并在2010年4月发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，全面部署了我国下一阶段会计准则建设工作的重要举措，明确了我国会计准则改革的方向和持续趋同的目标。

2009年8月，国际会计准则理事会（IASB）考虑我国的实际情况后，对《国际会计准则第24号——关联方披露》（IFRS 24）进行了修改，使得我国企业会计准则 （CAS）与IFRS的相关规定一致。IASB于2009年8月26日，又修改了《国际财务报告第1号——首次采用国际财务报告准则》，承诺对企业改制资产评估的会计处理进行修订。

2009年11月，IASB发布《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS9），规范了金融资产的确认和计量。2010年10月，理事会将金融负债的确认和计量增补进IFRS9。该规定将金融资产和金融负债的分类从现行的四分类简化为以摊余成本计量和以公允价值计量两分类，同时，禁止在以摊余成本计量和以公允价值计量之间进行重分类。准则原定生效日期是2013年1月1日，考虑到金融工具准则项目的其他部分尚未完成，国际会计准则理事会在2011年7月决定将该项目的生效日期延迟到2015年1月1日。

2011年5月12日，国际会计准则理事会发布了4项新的国际财务报告准则——《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》、《国际财务报告准则第11号——合营安排》、《国际财务报告准则第12号——在其他主体中权益的披露》和《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》，于2013年1月1日开始生效。2011年6月16日，IASB发布了4项修订后的国际会计准则——《国际会计准则第1号——财务报表的列报》、《国际会计准则第19号——雇员福利》、《国际会计准则第27号——单独财务报表》和《国际会计准则第28号——在联营和合营中的投资》，也定于2013年1月1日起生效。

原计划于2011年年底前完成的收入确认、租赁、保险合同以及金融工具等相关重要准则的制定或修订，由于大都涉及对现行准则或实务的较大调整，2011年7月26日，IASB推迟了这些项目的完成时间。收入确认、租赁项目于2011年下半年重新征求意见，征求意见完成时间推迟到2012年，预计将发表在2013年的最终标准，而金融工具减值、套期会计以及保险合同项目最终准则发布时间尚未确定下来。

二、新的国际财务报告准则对我国的影响

从IASB发布的财务报告准则来看，大部分可以作为各个国家直接采用的统一的准则规范，同时，也有几个方面对我国影响显著，需要跟IASB继续进行深入的讨论。

（一）公允价值的适用范围

IFRS 13中公允价值的定义是“在计量日的有序交易中，市场参与者出售一项资产所能收到的或转移一项负债所愿意支付的价格。”我国会计准则把公允价值界定为：“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”两个定义的含义基本一致，不过IASB的定义更加强调了市场环境，更容易操作些。现阶段我国的市场经济不健全，资本市场发展不完善，还不能有效地为公司的金融资产、无形资产等提供有效的公允价值计量信息。另外，我国缺乏有效的监管措施和完善的信息系统，可能为企业利用来操纵会计利润。

（二）金融工具的分类与计量

IFRS 9中规定：将金融工具计量划分为以摊余成本和公允价值计量两大类，同时规定不允许在摊余成本和公允价值之间重分类。我国针对IASB提出的修改表示支持，认为此方案基本可行。但是可供出售金融资产中的绝大部分资产将以公允价值计量且其变动计入其他综合收益，处置后不得转回至损益这项规定，对上市公司当期或以后期间损益影响的金额巨大。

（三）财务报表列报

会计准则理事会将财务报表列报准则改革，完全借鉴美国的做法，将利润表改为综合收益表，资产负债表改为财务状况表，且两表的结构参照现金流量表分为三个层次进行调整，即所有的财务报表将按经营活动、投资活动和筹资活动分类列示，目的是加强报表间的内在联系，便于财务报表使用者分析企业各类业务活动的财务状况。但实际工作中，许多企业的筹资活动往往紧密服务于业务活动，许多资产或负债项目涉及多类活动，根本无法区分。且这样的分类导致外部监管难以评价企业是否做出充分披露，从而加大外部审计的难度。

（四）收入确认准则

IASB考虑在收入确认准则时引入“控制”概念，以“控制权是否转移”替代“风险和报酬是否转移”作为收入确认的原则，取消完工百分比法。这对于生产周期长的大型设备制造和建筑施工等企业而言难以操作。我们认为，在收入确认准则中引入“控制”概念，是对会计概念框架的实质性更改，其必要性和正确性值得进一步商讨。

（五）租赁准则

IASB考虑建立单一的租赁会计处理方法，不再区分经营租赁和融资租赁，以防止企业利用经营租赁实现表外融资。租赁准则修改符合概念框架的要求，但其中一些具体会计处理方法及其影响值得关注。将现行所有经营租赁合同产生的资产和负债纳入承租人的资产负债表，将会影响企业资产负债结构，尤其是对于租赁业务占很大比重的航空、远洋运输等大型设备租入企业来说，其资产负债率、权益负债率等指标可能显著提高。

三、美、日趋同现状及对我国的启示

2012年7月，美国SEC发布了研究报告，在肯定IFRS在各方面取得重大进步的同时，详细列举了美国采用IFRS面临的诸多困难和成本，包括其本身的缺陷及准则的全面性、IFRS制定的经费来源等。该研究报告发布后，IFRS基金会受托人即发表声明表示不满，责成其员工进行研究。2012年10月，IFRS基金会受托人针对该研究报告发布了分析报告，认为美国采用IFRS尽管存在挑战，但并没有不可克服的障碍。

2009年6月30日，日本公布了会计准则国际趋同路线图，计划自2010年3月31日的会计年度开始，允许部分上市公司采用国际财务报告准则，用于其合并财务报表的编制。在2012年决定是否强制采用国际财务报告准则，并设定3年的过渡期，如果2012年决定强制采用国际财务报告准则，那么自2015年起开始生效并正式施行。

2011年6月21日，就在美国SEC工作人员发布报告后，日本金融厅宣布推迟采用IFRS的时间，对于2015年起生效实施的采用IFRS的计划推迟到2017年以后，即使决定强制执行IFRS，也要有5至7年的缓冲，并撤销原定于2016年3月会计年度终止使用美国会计准则的限制。其理由是自2011年3月日本福岛大地震发生以来，日本经济形势恶化，考虑的主要因素有：一是美国推迟了其上市公司采用IFRS的计划；二是调查的多数意见认为应继续执行日本的现行会计准则；三是日本产业界呼吁推迟国际会计准则的进展；四是其他国家或地区应用国际财务报告准则进展放缓。可以看出，美国的立场和主张仍是影响日本做出相关决定的重要原因。

我国财政部于2010年发布的《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，明确了我国会计准则国际趋同的基本立场，即坚持“趋同”而非“直接采用”的立场。这是由我国政治、经济、法律和文化环境所决定的，符合当前我国会计法律框架和监管要求。

会计准则的国际趋同是一个漫长的过程，也是各利益相关者间长期博弈的过程。美、日、欧盟等都积极向国际会计准则趋同靠拢，以争夺全球的领导地位和经济市场。我国目前对IASB准则的制定工作影响力是很小的。我国应当加强与国际组织的合作，争取在国际会计准则的制定中取得更多的发言权，进一步提高我国会计准则体系在国际上的地位，使其更好地为我国经济发展服务。

2011年7月，国际会计准则理事会新兴经济体工作组（以下简称“工作组”）成立，“工作组”第一次会议就新兴经济体应用国际公允价值计量准则的相关问题进行了深入探讨，提出了有效的解决方案。12月，“工作组”第二次会议，就外币折算、土地使用权、服务特许权协议和房地产建造协议等相关问题进行了讨论，增强了新兴经济国家在国际财务报告准则制定中的话语权。2012年5月，“工作组”第三次会议就农业会计、电信塔会计处理、国际财务报告准则应用中的术语澄清和翻译等相关问题相互交换了各国的经验。12月，“工作组”第四次会议对同一控制下的企业合并议题进行了深入讨论，同时也对复合金融工具、金融资产减值等相关问题进行了简要讨论，会议成果将为国际会计准则理事会的议程确定及国际财务报告准则的改进提供有益参考。

目前，我国高素质、高能力的会计人才比较稀缺，在IFRS制定方面的国际知名会计专家还不多，IASB改组后，专业技能和职业背景是最重要的任职资格条件。因此，我国要积极培养能够代表我国利益进行会计准则国际趋同工作的高级人才，加大对高级会计人才的培养力度。使他们同时熟悉我国和世界主要国家的政法、经济、文化和法律情况，对其中的差异及原因有较深入的认识，不断提高沟通、谈判能力，这样才能在国际经济活动中维护我国及我国企业的利益。