浅议企业内部控制与会计控制的构建

中国电子科技集团公司第十三研究所 张培杰

一、企业内部控制的概念

企业内部控制是以专业的管理制度为基础，通过全方位建立过程控制体系、描述关键控制点和以流程形式直接表述生产经营业务过程而形成的管理规范，从而达到防范风险，进行有效监管的目的。而国际上普遍接受的定义的主要依据是美国注册会计协会公布的 《审计准则公告》的内容：内部控制是由一个企业的董事长、管理层以及其他相关人员所实现的过程，主要为财务报告的可靠性，经营的效果和效率，符合适用的法律和法规等这几个方面提供合理保证。其主要由控制环境、控制活动、风险评价、信息沟通和内部监督这五个方面构成（见图1）。

二、我国企业内部控制的内容

在我国，企业内部控制的相关定义主要根据注册会计师辅导教材《审计》中内部控制的定义：审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。而我国企业内部控制进程主要有以下三个阶段（见表1）。

综观我国企业内部控制的发展，其层次构成主要表现在以下三方面，首先第一层次由会计相关法律法规等构成,这也是企业相关会计管理最高层次的法律规范；第二层次主要有内部控制基本规范构成，同时也包括准则的具体配套指引等相关内容，这主要用来约束以营利为目的的企业会计管理工作；第三层次主要由企业自行制定的或委托第三方（如社会会计机构）来制定的企业内部会计制度，这主要针对企业自身生产经营和管理特点而制定的企业会计控制制度。本文主要基于我国企业在内部控制这方面存在的不足，对这第三层次的企业会计控制制度的构建进行分析，最后提出相关的政策建议。

三、我国企业内部控制存在的问题

(一)内部控制层次上不明显

根据上文的分析，我国企业内部控制情况主要停留在企业内部相互牵制以及内部控制制度阶段，并且是直接根据指示列出各相关项目的内部控制内容，导致企业内部控制制度缺乏相对的层次性，直接执行内部控制的内容可能会导致企业各个项目间的内部控制制度的交叉重复，且不容易被企业及其各部门所及时理解；而美国的内部控制在其目标和内容上衍生出了内部控制要素概念，内部控制的设定正如图1所示的五个要素来进行的业务循环，这样可以避免内控程序的繁杂性，强调了内控要素对不同业务的针对性。

(二)内部控制手段上不成熟

在内部控制手段上，我国一些企业主要表现在一定的内控环境和程序下，防止、发现并纠正企业会计体系内部的舞弊行为，即以查错防弊为主，缺乏风险评估手段。缺乏对企业事前的经营风险管理以使风险控制在最小程度，同时正如前文所说由于缺乏层次性，哪个环节所面临的风险最大，哪个环节必需要有关键点控制等方面缺乏一定的认识和识别。而在美国，其主要针对内部控制运行的稳定性，把相关风险评估作为主要企业内控手段，内部控制越强则意味着越小的潜在损失和越少的风险，对于企业事前风险控制的力度较大，对相应环节风险控制的把握也比较大。

(三)内部监管考核机制不完善

当前部分企业的内部控制制度的执行和检查流于表面形式，会计稽核的范围有限，存在以偏概全和以点代面的现象，对于内部控制的责任划分、量化模拟以及奖罚等考核机制需要进一步完善，同时执行考核机制的好坏也缺乏一个奖惩标准，缺乏完善性和全面性。另外内部会计管理制度是也是内控制度的一个组成部分，当前企业会计中存在的假账泛滥、信息失真等问题，也是内部会计监督不力，财务控制存在漏洞造成的后果之一。

四、构建内控制度的会计控制

基于以上我国企业内部控制缺乏层次性，手段不成熟以及考核机制的不完善，本文将从构建企业会计控制方面着手，从控制和管理两方面建立相应的会计体系（见图2）。企业成本会计需要与企业管理会计和财务会计相协调，才能真正实现服务于企业内部控制的初衷。企业成本会计的作用不仅表现在为企业绩效预算的编制和实施提供必要的成本信息，而且通过管理会计的协调将绩效管理和成本管理融为一体。而企业管理会计的核心问题是计量和评价组织机构中业务活动、部门、管理层和其他工作人员的绩效，为企业（部门）制定战略规划和绩效规划提供依据。企业成本会计与财务会计的协调主要表现在为财务会计提供企业实现其目标所发生的运营成本和具体运营项目的成本，为财务会计全面反映企业总体的运营成本和管理成本提供信息支持。企业同时也要做好以下几方面的内容来建立基于内部控制的会计控制。

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(一)建立会计控制的风险预警系统

构建并完善基于风险预警机制的会计体系，可以使企业更加容易发现一些会计风险，使其在一定程度上变为可控制风险，使会计信息的失真程度得到进一步的降低。会计风险预警的构建，主要是降低风险发生频率并减少损失的程度，事先识别与判定企业会计风险，把其控制在合理范围内。对于会计体系风险预警系统的构建（见图3），首先应建立不同层次和系统构成的会计风险预警指标，确立相应的风险阀值；然后应该对相应的会计风险量化，得出不同系统指标的数值和风险值，并与阙值相比较，将比较结果传递给决策者，决策者根据结果进行定性分析，并反馈回该企业会计预警系统。如果该企业决策者得到的风险值超过所确立的阀值，则该企业需要采取相应的有效措施。

(二)建立会计控制的内部监督机制

会计体系内部监督机制是在企业内部建立的一套管理方式，主要是基于其资产的安全性，经营活动的合法性，经营管理有效性等建立起来的，是管理层监督会计制度和其他控制制度有效执行的保证。其侧重点在于：会计体系内部监督应注重不同岗位之间的牵制性，比如可以从岗位的横向与纵向关系上的进行相互牵制；同时要抓好基础会计工作，保证相关规章制度落实;将对经济活动的控制与对人的控制结合起来。会计体系内部监督的执行者包括单位主管人员在内的全体人员，所以这需要从人性角度进一步构建对企业会计工作人员的激励约束机制，从整体上实现对单位经济活动的控制;进一步发挥企业财务主管人员的积极性。这主要表现在对企业财务管理人员在组织方面、协调方面和处理问题方面的培养，全方位的提高综合素质。

(三)注重企业会计管理意识的培养

企业会计管理意识主要是指会计人员在其所处环境中所表现的一种意识形态和思想观念。会计人员相关会计管理理念的培养主要表现在以下几个方面：忠诚意识。对企业和岗位的忠诚是企业会计人员职业道德的一种表现，企业应因时、因地、因人、因物注重会计人员的忠诚度培养，充分调动会计人员的积极性；创新意识。企业应注重会计人员创新能力的培养，树立其创新意识，在经济不断发展的条件下有所创造，实施有效的创新管理；风险意识。风险管理是企业未来管理必不可少的重要组成部分，因此企业应注重培养其会计人员的风险管理意识，进一步加强防范会计风险。

五、结论

在现代企业制度下，各个企业需要将可靠的内部控制机制和完善的会计控制相互结合起来，才能保证企业信息的完整有效，促进企业各部门高效运转，提高企业的生产经营效率。在现实生活中，部分企业存在内部控制制度和会计体系的不完善，会计信息的失真，人员的舞弊行为等问题，相信随着我国市场经济的发展，相应法律法规的颁布，审计能力的加强，企业会计控制会不断优化，内部控制将会越来越完善。

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