企业所得税申报过程中应注意的有关事项

○郭赞宏

（西安轨道交通装备有限责任公司 陕西 西安 710000）

2007年3月全国人大会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》，同年11月国务院通过了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》），两法均在2008年1月1日起开始施行。企业进行纳税申报时除需要依据上述法律法规外还需要依照《中华人民共和国税收征收管理法》和其他相关法律规定。企业预缴所得税应该自该月或者季度终了日起十五日内，向税务机关送预缴企业所得税纳税申报表并且预缴税款；企业在年度纳税申报时，应该向送税务机关提供企业所得税年度纳税申报表（包含主表和附表），并汇算清缴，结清税款。在此，我们主要讨论企业在年度纳税申报中应注意的事项。

一、汇算清缴中应注意的事项

汇算清缴是企业依照税收的法律和法规对企业所得税进行的一次全面、系统的计算和缴纳过程。由于汇算清缴中涉及了大量的数据、法律法规以及会计处理的内容，很容易忽视或者漏掉应该进行纳税调整的事项。以下分成收入类、扣除类和资产类三项描述企业应该注意的纳税调整项目。

1、收入类

（1）视同销售。视同销售在会计上不作为销售核算，所以一般不确认为会计收入。而在税法上，视同销售收入属于纳税收入，企业应该进行纳税调整。视同销售包含的情况比较多，企业很容易将应进行纳税调整的忽略。《企业所得税法实施条例》中第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。在企业实际操作中，企业经常会把自产、委托加工的产品免费给客户试用时借计在“营业费用”科目中，或者将其用作职工福利时借记“管理费用”科目。这些事项都是视同销售行为，在企业所得税汇算清缴中应进行纳税调整。

（2）财政性资金。企业获得的财政性补贴根据具体情况的不同可以确认为免税收入、不征税收入或者是应税收入，企业一般都认为财政性补贴就应该属于免税收入，这是很容易产生的误区。财税〔2008〕151号文件指出，企业取得各类财政性资金，除了属于国家投资和资金使用后要求归还的本金外，均应计入到企业当年收入总额中。财税〔2011〕70号文件指出，企业从县级以上各级人民政府的财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，如果同时符合以下条件，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。如果不符合上述条件，则将其归入为征税收入。如果国务院、财政部或者国税局三个部门有至少一个部门在文件中明确规定为免税收入，则该项属于免税收入，该年度内需要进行纳税调整,例如软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款就是免税收入；不然则应确认为应税收入，在取得款项年度内计入到应纳税所得额中。

（3）延迟确认的纳税收入。纳税收入是通过会计收入调整计算而来的，企业会计收入的准确与否直接影响纳税收入，会计收入的调整项目基本上都在纳税申报附表中的《纳税调整项目明细表》列示出。很多企业的财务报表和账簿并没有经过审计机构的审核，所以不能保证其会计收入的准确性，很容易出现因少计会计收入而造成纳税收入减少的现象。很多企业的“预收账款”科目数额很大，而预收账款应该确认会计收入，所以也属于纳税收入的范畴。企业在汇算清缴过程中，如果延迟了会计收入的确认，那么也会延迟其纳税调整，对企业应纳税所得额会造成直接影响。

2、扣除类

《企业所得税法》中规定成本、费用等需要是企业实际发生并且与取得收入有关、合理的支出，才可以在应纳税所得额中扣除。企业在实际操作中，应该更加关注税法对成本、费用扣除项目的规定。

（1）违反真实性、合理性原则的成本、费用。企业以不符合规定的发票为依据列支成本、费用；出现不合理金额的费用，却不进行纳税调整，例如不合理金额的办公费用；列支与企业经营不相关的成本、费用，除非税法有明确规定，否则企业所列支的成本、费用必须和企业经营相关。以上这些或者其他一些不合理事项出现时企业必须要进行纳税调整。

（2）职工福利费。国税函〔2008〕264号文件指出，企业在2008年以前按照相关规定计提但尚未使用的职工福利费余额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。也就是说，企业新发生的福利费应该先冲减职工福利费余额，不应该直接在费用中列支。

（3）工资薪金支出。《实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理工资薪金支出，准予扣除。其中工资薪金是指企业在每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬。如果企业存在已计提但是还未实际发放的工资支出，不能够在税前列支，应进行纳税调整。

（4）投资者未到位资金的利息支出。国税函〔2009〕312号文件指出，关于投资者未到位资金发生利息指出的扣除问题，根据《实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

3、资产类

（1）资产损失的扣除问题。财税〔2009〕57号文件指出，资产损失是在企业生产经营活动实际发生的，并且与取得应税收入相关的资产损失。根据国家税务总局2011年第25号公告的规定，企业所发生的资产损失应该按照规定的程序和要求向主管税务机关申报后方可在税前扣除，没有经过申报的资产损失，不得在税前扣除。在之前公布的公告中指出企业除经税务机关申报外还可以自行扣除，但是现在必须要向税务机关申请方可扣除。如果审批的资产损失没有得到税务机关的批文，是需要进行纳税调整的。

（2）固定资产与无形资产。2006年公布的《企业新会计准则》中提出了计税基础的概念，其中资产计税基础是指企业在收回资产账面价值过程中，按照税法规定在计算应纳税所得额时可以抵扣的金额。也就是说该项资产在未来使用或者最终处置时，可以作为成本或者费用在税前列支的金额。计税基础经常会与账面价值存在着差异，能够税前列支的折旧和摊销额是以计税基础为依据并且符合税法规定的。但是固定资产和无形资产的折旧和摊销涉及的年头一般都较长，所以企业很容易忽视而不对其进行纳税调整。举例来说，企业在2010年购买所得了一项固定资产，但是并未取得其发票，那么在税法上就说该项资产的计税基础是0。企业在2010年计提的能在税前列支的折旧额为0，应该对其进行纳税调整；如果2011年依然未取得发票，那其计税基础依然是0，能够税前列支的折旧额也是0，依然要进行纳税调整。

以上只是列举了以上三大类中重点需要注意的问题，企业会计人员还应注意三大类中其他问题和特别事项的纳税调整问题。

二、填报年度所得税纳税表应注意的事项

填报所得税纳税申报表是汇算清缴中最重要、最复杂的环节，一般企业需要填列的纳税申报表包括一个主表和十一个附表，主表中的利润总额的计算，是依据《企业会计准则》，其数据是与《利润表》的数据一致，并且很多是由附表一（收入明细表）和附表二（成本费用明细表）自动生成；主表中的应纳税所得额计算和应纳税额计算，有很大一部分都可以根据附表自动生成。所以说，填报纳税申报表时应该首先填列附表，这样会增加主表的准确性。附表二的第21行罚款支出，《企业所得税法》第十条规定，企业的税款滞纳金、罚金、罚款和被没收财务的损失在计算应税所得额时不得在税前扣除。需要注意的是银行的罚息和合同罚款可以在税前扣除，但不能在这一列中填写。罚款支出这一行需要与附表三（纳税调整明细表）的第31行一致，只能填写那些应该调增的行政罚款等，其他罚款应填在附表二第24行。

附表三第34行各类基本社会保障性缴款，《企业所得税法》规定基本社会保障性缴款可以在税前扣除。这一行的填列是根据当地的社会保障性缴费比例规定，不同的地方会有差异，还应注意的一点是该部分只包含了企业所承担的而不包含个人所承担的部分；附表三第28行捐赠支出，税法规定，捐赠支出的税收金额不应该超过年度利润总额的12%。值得注意的是如果超过了，除非特殊规定可以全部扣除外那么超过部分应该调增应纳税所得额。附表三第35行补充养老保险、补充医疗保险，财税〔2009〕27号文件指出，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额的5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，并且超过部分是不予扣除的。

附表九（资产折旧纳税调整表）中的纳税调整额一列，一般企业固定资产的纳税调整额都为正数，但是值得注意的是只有税务折旧年限大于会计折旧年限，并且以前年度该部分产生的差异已经作了纳税调整申报，那么会计已经提足折旧后的剩余年限不再计提，而税法可以按照规定进行扣除，此时就出现了调整额为负数的情况。

三、结语

汇算清缴工作是所得税纳税申报的重要环节，保证汇算清缴结果的准确无误需要会计人员不能忽视每一个细节，微小的错误都会使得整个汇算清缴工作功亏一篑。随着我国税法的不断的完善，对企业纳税申报的要求越来越严格，企业也应该在此方面不断强化和提高。

[1]高丽华：新税法下企业所得税汇算清缴的会计调整[J].会计之友，2010（15）.

[2]刘春晖：浅析如何做好企业所得税汇算清缴工作[J].中国经贸，2010（14）.

[3]颜晓玲：企业所得税年度纳税申报表填列解析[J].现代商贸工业，2011（22）.