试论我国社会责任会计的计量模式选择

重庆合智会计师事务所 甘立凯

富士康的“自杀门”、紫金矿业的“污染门”、乳业的质量问题等等，层出不穷的企业负外部性问题进一步促进了企业社会责任履行的拷问，也促进了企业社会责任会计的研究和实施。我国2006年修订的公司法、企业会计准则等都规定了企业必须履行社会责任。我国一些上市公司开始借助企业年报披露企业相关社会责任履行信息。企业社会责任的会计计量一直是一个难题和重点，采取什么方式计量和分析企业的社会责任，也是企业社会责任会计研究的一个主要方向。获取统一的计量标准对企业社会责任进行会计计量，使得企业披露的社会责任更具可比性和参考性，显得迫在眉睫。

一、社会责任会计的内涵以及计量对象

社会责任会计作为会计学的一个分支，其本质是：以一定的计量方式，对企业的生产经营活动的外部性进行分析、反映和控制，这种外部性包括社会贡献和社会损害。社会责任会计的目的是为了实现企业的可持续发展，实现企业经济效益和社会效益的协调。

社会责任的研究发展至今天，其囊括的范围越来越宽，社会责任会计计量的对象也越来越多。从广义范围来说，企业社会责任包括经济责任、伦理责任、法律责任和慈善责任，具体来说就是：对员工的责任，给员工提供应有的福利、工作环境、保障员工的休息权等；对政府的责任，诚信纳税；对消费者的责任，提供安全的产品和服务；对社会的责任，实施环境保护措施，节约使用资源等；对债权人的责任，依据合同对债权人承担相应的义务、实现资产的保值增值等；对公益活动的社会责任，包括从事慈善捐赠、招聘残疾人和下岗职工等等。

社会责任会计的计量，包括社会贡献的计量和社会成本的计量。社会贡献的计量包括：人力资源贡献，例如职工福利、就业、培训等；对所在地区的贡献，例如对基础设施的改善；生态贡献，如对环境保护的贡献以及绿化等；社会公益事业贡献，包括对弱势群体的捐赠等。社会成本的计量对象包括环境污染成本，企业行为带来的环境污染损失；资源耗费成本，即企业行为所耗费的资源损失；社会人工成本，即企业为培养人才的支出成本等。

二、企业社会责任会计的必然选择

我国经济的高速发展，伴随环境污染和资源浪费，有着高昂的环境代价；企业为了追逐利润，往往忽视产品的质量，例如地沟油、“口水锅”、奶粉质量问题等等，这些都拷问着企业社会责任的履行。会计作为一种商业语言，在监督和反映企业社会责任的履行方面有着义不容辞的责任。在我国推行企业社会责任会计已经迫在眉睫。无论是国家调控还是企业自身，都需要推行企业社会责任会计。

首先，从国家宏观调控来看，治理污染、实现充分就业、提供社会保障等都需要对企业社会责任的履行进行监督和管理。市场经济的发展离不开政府宏观调控这支“有形的手”的监管，需要政府运用法律、行政手段等对整个社会的经济活动进行调控。企业作为微观主体，其环境保护履行信息、企业职工权益维护信息、产品质量信息等等都是国家宏观调控的对象。例如，国家环保部门通过企业提供的环境保护信息，综合了解整个国家的环保情况和污染治理情况，便于制定环保政策和方案；人力资源和社会保障部门通过企业提供的员工工资和福利情况，掌握职工养老保险、医疗保险等权益的保障情况，便于制定社会保障政策；企业提供的企业员工工作环境信息，可以促使企业为员工提供安全的劳动保护环境等。这些信息都可以反映在企业的社会责任会计报告里。

其次，从企业自身来看，建立企业社会责任会计也是企业可持续发展的需要。企业作为一个利益的追求主体，其可持续发展下的企业目标不仅仅是企业利润，在市场经济条件下越来越重视企业形象，包括纳税、企业对职工权益的保护、企业的环境保护形象等等，这些就是企业社会责任的履行情况。例如，若企业不注重产品质量，履行企业对消费者的责任，其形象将大打折扣，严重影响企业的发展，甚至会带来企业的破产。三鹿奶粉事件就使得三鹿深陷困境。有的企业没有履行环境保护的社会责任就会得到处罚，而且处罚成本较高。企业社会责任会计计量有利于规范企业行为，提高管理水平，注重人力资源的累积和发展，树立良好的企业形象，降低违规成本，这是企业可持续发展的基础，有利于企业健康长远的发展。

三、社会责任会计计量的模式选择

（一）企业社会责任会计计量的方法。从目前的研究来看，企业社会责任的会计计量方法主要有两种，货币计量和非货币计量。货币计量方法包括以下几种：1.支付成本计量方法：它是指在企业报表或者附注中单独列示企业实际支付的社会责任费用，用成本的方式反映企业对社会做出的贡献，例如员工责任、公益责任、税费责任等。这种计量方法的缺点是不能反映社会效益。2.成本收益方法：在支付成本法确定的成本基础上，利用一定的成本收益率来计量企业社会责任所做出的社会贡献，从而得出社会贡献净额。该方法的关键在于确定成本收益率。3.恢复法或者避免法：一般用于环境污染的社会责任计量，例如航运企业海上有污染事故的社会责任计量，即恢复或者避免事故的费用。4.法院裁决法：这适用于企业造成的通过法律途径解决的负外部性责任。例如，某企业排放污染物给下游村民带来污染，根据法院的裁决计量企业的环保责任。

非货币计量方法主要有文字表述和评价法。所谓文字表述法，即指在企业报告或者附注中，不是用货币形式而是采用文字说明来描述企业社会责任，这适用于无法进行货币计量的责任；所谓评价法，是指对企业的社会责任进行信用的等级描述和评价，这是一种非货币计量的综合方法。

（二）社会责任的会计计量属性和计量单位。就目前的研究来看，社会责任会计的计量属性主要集中在历史成本计量和现行成本计量、未来现金流量现值。如前文阐述的支付成本计量法采用的就是历史成本计量，而避免法或者恢复法采用的就是未来现金流量现值计量，法院裁决法采用的现行成本计量。

就计量单位来说，前文阐述的货币计量方法，都是以货币金额作为计量单位。而非货币计量方法，因为无法采用货币计量，往往使用实务计量单位或者劳动计量单位，如造成的损失需要多少工时等。

（三）完善我国企业社会责任会计计量。社会责任会计计量模式选择的影响因素有很多，如政治因素、技术因素等。笔者认为，在社会责任会计计量模式的完善和选择上，应该遵循如下原则：一是与国情相符原则，我们不能盲目照搬国外模式，而是要在充分考察和研究我国国情的基础上，选择合适的模式；二是要充分考虑非财务信息的形式来计量企业的社会责任；三是坚持区别对待，并不是所有种类的社会责任的会计计量只能采取单一的计量方法和计量单位，而是可以采取多重计量方法。

1.规范社会责任会计的计量方法，采取合适的报告体系。社会责任会计报告有自愿和强制两种。笔者认为，目前来说，我国宜采用强制报告和披露的模式。社会责任会计需要规范的计量方法和计量属性，这就需要结合计量经济学和会计学的理论基础，根据不同的核算内容制定相应的计量方法。无论是货币计量还是非货币计量方法，都需要进行规范。例如，对于不能通过直接方法计量企业社会贡献的产品质量提高等，可以通过一定的比率间接计算收益。

2.多重计量方法并存。社会责任会计计量需要多重计量方法并存，这是因为社会责任会计的计量对象各具特征，适宜的计量方法不一。笔者认为，应该是以货币计量方法为主，非货币计量方法并存。例如，对于环境污染成本的计量，可以采用现行市价法，即污染成本即为未污染价值减去污染价值；企业捐赠成本即为实际成本，或者是市价法计量。即使是对于同一类责任，会计计量方法也有差异。例如，企业的环境责任，既可以采用总经济价值法进行计量 （这适用于对环境资源整体价值的计量），也可以采用补偿价值法计量（这适用于计量环境资源的补偿增值），还可以采用未来现金流量这个计量属性进行预期收益资本化的计量。

3.多重计量属性并存。社会责任会计的计量需要多种属性计量。由于社会责任会计囊括的内容广泛，其会计计量不可能采用单一的计量属性，而是要针对不同的计量对象区别对待。如，对于员工的责任，有福利、工资，也有股票期权。对于福利和工资，可以采用成本计量模式，但是对于股票期权，则适宜采用公允价值计量模式。

4.具体社会责任的具体计量模式。笔者结合实际工作经验和已有的研究，认为各个具体社会责任的具体计量模式分别如下：企业对员工的社会责任，宜采用货币计量方法，这是计量企业社会净贡献的需要，至于计量属性，笔者认为，由于员工价值是不断增值的，所以应该选择现行市价进行计量；企业对环境保护的责任，应该采用货币计量和非货币计量两种方法，在计量属性的选择上，适合历史成本，这是因为我国还没有形成生态环境产品的成熟市场，现行市价不能适用；环境污染成本可以采用市场法或者人力资本法进行计量，选择现行市价法，这是因为环境污染的危害可以通过一定的方法转化为特定时期的市价；企业的社会人工成本可以通过现值模式进行计量，即对历史数据进行折现；企业对股东的责任可以通过货币和非货币计量模式，在报告中通过指标或者文字说明揭示其利益以及长远发展趋势。

1.于增彪、何晴.2011.企业社会责任会计：计量、披露与评价.财务与会计（理财版）,6。

2.李正、向锐.2007.中国企业社会责任信息披露的内容界定、计量方法和现状研究.会计研究,7。