新制度经济学视角下会计舞弊分析

郑晓琳

（山西大学管理学院，山西 太原 030006）

新制度经济学视角下会计舞弊分析

郑晓琳

（山西大学管理学院，山西 太原 030006）

提高会计信息质量，如果仅仅关注会计程序和方法等技术层面，难以取得显著的成效，必须要有合理的制度安排作保障。从制度经济学的角度分析会计舞弊，产权不明晰、委托代理关系中的利益冲突以及会计法规体系不完善是导致会计舞弊的主要原因，因此从相关制度入手，才能找到治理会计舞弊行之有效的对策。

产权理论；委托代理理论；会计舞弊

会计舞弊不仅损害了股东、债权人及其他利益相关者的利益，而且严重扰乱了资本市场秩序，而导致会计舞弊的一个主要因素是制度因素。该文从制度经济学这个角度对会计舞弊的动因进行分析，为会计舞弊的治理提供一些理论支持。

一、产权理论视角下会计舞弊成因分析

产权是人们对财产的所有权以及基于所有权而引发的对财产的各种处置权利的总称。产权是一组权利，总是以复数形式出现，并且反映了人与人之间相互认可的行为关系。清晰地界定产权，有利于保障不同产权主体的利益，产生积极的激励作用。

（一）企业产权界定不明晰首先导致外部监管失效，进而引发会计舞弊行为。产权不明晰不仅是我国企业制度变革中存在的主要问题，更是会计舞弊的根本原因。目前我国处于企业制度变革期，企业产权归属关系界定不清楚，导致企业会计舞弊的受害对象不明确，因而无法实施有效的监督，会计舞弊现象普遍存在。在我国，国有企业的产权不明晰现象尤为突出。

（二）会计信息产权不明晰导致会计信息的外部性。杜兴强认为，会计信息产权是“利益相关者所共同接受的由会计信息的存在(供给和使用)引起的利益相关者彼此之间的行为准则”。会计信息呈现出显著的外部性，即企业管理当局提供的会计信息对需求者（投资者、债权人等）的利益产生影响。由于会计信息外部性的存在，降低了社会总效用，破坏了市场应有的效率，违背了成本效益原则，这些对市场经济的正常运行都是非常不利的。因此，明晰和界定会计信息产权，旨在抑制会计信息的外部性，优化信息资源配置，使会计信息的供求效率得到改善。

二、委托代理理论与会计舞弊

委托代理关系的产生是由于现代企业实现了所有权和经营权的分离。关于企业的经营状况、经营者努力程度等与企业有关的信息，企业的所有者和经营者存在信息的不对称分布，前者在信息占有上处于劣势，被称为“委托人”，后者拥有信息优势，被称为“代理人”。

（一）导致会计舞弊的内在动因是因为委托人与代理人利益目标不一致。委托人和代理人都是有限理性的经济人，都会追求自身利益最大化，但他们的效用目标不完全一致：委托人追求资本增值和资本收益最大化，而代理人除了寻求以货币衡量的报酬以外，还追求一些非货币性因素以实现其效用最大化，如要求增加休闲时间等。利益的冲突、双方信息的不对称,使得代理人有机会进行一些增进自身效用而危害委托人利益的行为,从而为会计信息舞弊提供可能性。

（二）导致会计舞弊的直接诱因是信息不对称和契约的不完备性。信息不对称的风险有两种：逆向选择和道德风险。由于委托人不能直接观测到代理人的行动，往往会通过签订一些契约来约束和激励代理人的行为，比如签订报酬契约，使其促使代理人从自身利益出发选择对委托人利益有利的行动。

三、会计法规体系不完善

会计法规是规范和指导各种经济实体会计行为的重要依据。由于会计法规制定的滞后性，会计法规制定者带有一定的主观性以及会计法规之间的不协调等原因，会计法规对会计信息利益相关者之间权利、义务和责任的划分不清晰或者不合理将会使管理层进行会计舞弊有可乘之机。另外，会计准则和会计制度留给企业管理层一定会计处理选择权，其目的在于使管理层能够根据公司的经营情况和经营环境，对会计政策做出正确的选择，从而更加真实、公允地反映企业的财务状况和经营成果。但是，这需要有一套完善的制度环境作保证，否则会计斟酌处理权就成为管理层进行会计舞弊的一种重要手段。

四、会计舞弊的治理对策及建议

（一）明晰国有产权制度

清晰界定财产所有者、经营者和使用者之间的财产利益和责任,做到界限清晰、权责明确。关于上市公司国有股股东缺位问题，解决的关键在于使之从政府部门中独立出来，只有这样，才能确保国有企业出资人到位，在管资产与管人、管事相结合的原则下，防止内部人控制。

（二）明晰会计信息产权属性，加强会计信息产权维护

确认投资者为会计信息产权的所有人，从而使会计信息商品化。会计信息能否成为一种商品,关键在于会计信息的产权能否进行有效的界定。由于会计信息产权维护主要是政府通过制定法律法规对违反产权界定的行为进行惩罚，可以提高信息提供者提供不实会计信息的预期成本，从而起到抑制会计舞弊的作用。

（三）理顺各方利益关系，减少利益冲突

在利益相冲突和信息不对称的环境下，委托人应建立科学的约束及激励机制，从而保证契约目标的实现。（1）建立契约约束机制。首先，应明确授权范围，做到权责分明；其次，明确责任目标；最后，应建立契约处罚条款，从而有效地控制会计舞弊的情况。（2）完善激励机制，从而改善双方的激励相容性。

（四）健全会计法规体系

首先，单位领导人、财务人员熟悉会计法规，加强对违法行为的追究和执法力度。其次，加快会计准则的国际趋同,以尽早形成与国际会计惯例相协调并体现中国当前市场经济发展特点的企业会计准则体系。此外，政府需制定相关法律法规，对企业会计核算和信息披露进行严格规范。

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1673-0046（2012）3-0090-02