资产减值会计实务中存在的问题及对策建议

欧明建

《企业会计准则第8号——资产减值》在充分考虑我国现实国情的情况下规定：“企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性要求”。资产减值准备是我国会计准则进一步完善的重大体现，对促使企业更加稳健地确认收益和计量资产、客观地反映企业财务状况和经营成果，无疑具有重大的推动作用。由于《企业会计准则第8号——资产减值》对提取减值准备的具体情况界定不明晰，在计提具体内容上没有明确的计算程序，因此留给企业很大的选择空间，从而影响了企业的利润信息质量。

一、资产减值会计实务中存在的问题

（一）公允价值难以公允

资产减值准则客观上增大了企业管理层有目的地借助公允价值进行盈余管理的可能。尽管准则对公允价值的运用做了谨慎设计，国际上对公允价值的应用也为我们提供了一些可借鉴的经验，但是实际上，由于公允价值的概念相对抽象，目前还缺乏明确的可操作性细则，在我国现阶段资产评估市场不够充分的情况下，确认公允价值显然很难公允，企业管理者可能会利用公允价值来进行有目的的盈余管理。

（二）减值迹象的判断缺乏可操作性

企业在对其资产进行减值测试时，需要考虑多方面的因素，其中对折现率的选择是一个很大的难题，而存货可变现净值、长期投资可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础，其确定存在较大的主观性，其结果会因人而异，导致资产减值准备计提弹性过大。

（三）可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断

首先，会计准则是按照资产种类进行减值准备计提，各项减值准备的计提只是作了原则上的规定，至于具体怎么计提、计提比例为多少，则完全由企业结合自身实际情况判断，这对会计人员职业判断能力提出了更高的要求。由于我国目前市场经济还不完善，各种资产信息、价格市场机制尚不健全，而未来现金流量现值计算也因为预计现金净流量、资产使用年限、折现率均比较难确定，对其确认和计量已超出目前会计人员的专业能力，使资产减值准备的计提缺乏依据，甚至需要请用外部的专业评估机构才有可能估算。因此，计提是否合理不易确认。

其次，在对资产减值的计量中，资产的可回收金额是至关重要的一部分。资产减值准则对资产的可回收金额给予了明确的规定：可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。而且准则对公允价值减去处置费用的净额和资产预计未来现金流量均做出了详细说明。但是可变现净值、预计未来现金流量、折现率的选择等很大程度上还是依赖于会计人员的职业判断，具有较大的随意性，因此使得企业滥用资产减值准备进行利润操纵的隐患依然存在。

（四）利用资产减值进行利润操纵

计提资产减值准备的目的是为了使调整后的资产价值更符合客观实际，但如果减值恢复时不转回已计提的减值准备，也就不能真实地反映资产负债表日资产的真实状况。同时，这与会计准则定位的“企业会计应当如实提供有关企业财务状况、经营业绩和现金流量等方面的有用信息，以满足有关各方的信息需要，有助于使用者做出经济决策，并反映管理层受托责任的履行情况”这一会计目标相违背。

二、解决资产减值会计问题的对策建议

（一）通过外部条件加强控制

1.完善资产减值会计准则。为了规范资产减值会计实务，减少利润操纵的可能性，有必要进一步完善现行的资产减值会计准则，使之既符合国际会计惯例又适应我国市场经济发展的实际。在完善资产减值会计准则时适当减少会计政策选择权，这将有助于规范企业资产减值会计核算和相关信息的披露，有助于解决企业高估资产，操纵利润等会计信息失真问题。

（1）关于坏账准备。现行会计准则允许计提坏账准备的方法有：余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法、个别认定法。选择性太多，弹性空间太大，不仅使相关信息缺乏可比性，而且可能会出现随意操纵利润的情况。因此对不同账龄类别和风险程度的应收款项明确规定坏账准备计提的基本比例标准，并对不同账龄应收款项的坏账准备计提率设定具体范围。这样能在一定程度上杜绝坏账准备计提的随意性。

（2）关于存货跌价准备。对于存货跌价准备，可以根据行业特点和商品性质，明确规定适当的计提方法和计提比例。如对品种少、批量大的存货，可按单个存货项目的成本与可变现净值比较差额计提，而对品种多、批量小的存货，可将其划分类别，按其余额确定合理的计提比例。这样能简化会计核算工作，并且也符合会计的成本效益原则。

2.进一步健全和完善信息市场和价格市场。由于各项资产减值准备的计提均以公允价值为基础，因此公允价值的公正性和合理性就显得尤为重要，而我国目前资产信息市场和价格市场尚不健全，有待进一步完善。为此，国家应该逐步建立起各行业市场价格信息系统，建立有实际指导意义的市场报价系统。通过计算机网络和现代信息技术定期公布有关资产的信息资料，只有建立健全、完善的信息市场、价格市场，才能使资产减值准备的计提有章可循，使评估价值接近公允价值，才能减少资产减值会计中的主观因素，缩小上市公司盈余管理、利润操纵的空间，从而提高会计信息的真实性和可靠性。

3.加强以独立审计为核心的外部监督。由于资产减值准备目前已成为一些上市公司调节利润的重要工具，这样发生错报的风险越来越大。极大地增加了注册会计师和会计事务的审计风险，也增加了注册会计师的工作难度和审计成本，因此应尽快制定相关的独立审计准则，明确各项减值准备的具体审计程序。可以通过注册会计师的独立审计遏制企业利用资产减值准备进行利润的操纵，当然，审计在很大程度上是依赖注册会计师的职业经验和专业判断，因此，注册会计师应当以应有的职业谨慎态度计划来实施审计工作。通过加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用，以确保资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。

（二）通过内部因素进行完善

1.建立有效的企业内部控制制度。完善企业内部控制制度能规范企业会计行为，保证会计资料真实、完整，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为等。企业应在月、季、年度结账和决算前，由计划财务部协同各部门，就资产的账面价值与市价的差异及其可能发生的损失进行充分评估，编制计提资产减值准备的预案，经内部审计后，报经理批准执行。若本年度计提的资产减值准备总额超过一定的标准时，应向董事会提交计提资产减值准备的书面报告，说明提取的依据、方法、比例和数额，对公司财务状况和经营成果的影响；报告经董事会审议通过后方可实施。公司计提的资产减值准备的所有情况，应接受公司监事会的监督，由董事会负责按企业信息披露的有关法规予以披露。

2.大力提高会计人员的素质。资产减值会计的运用，需要会计人员有较强的职业判断能力。职业判断能力是会计人员综合素质的反映，它不仅需要会计人员对会计理论和会计方法的准确理解和掌握，也需要对企业客观经济环境和经营目标进行全面深入了解。而目前我国会计人员的综合素质偏低，职业判断能力不强，因此，会计理论界和有关部门既要大力宣传和解释新制度、新准则的要点，对难点问题有针对性地展开讨论，又要完善会计人员的继续教育制度，加大对会计人员业务培训和指导的力度。同时，会计人员要有紧迫感和使命感，主动学习，注重实践，努力提高职业判断能力。

3.完善公司法人治理结构。完善公司治理结构，有利于建立真正的现代企业制度，并形成提供高质量的会计信息的内在机制。要完善公司治理结构，首先，应在保证国家对国有企业实施控制的前提下，逐步让国家股、法人股上市流通，改变国有股持有者缺位的状况，完善所有者控制权。其次，确立董事会在内部控制构建中的核心地位，与此同时加强对企业董事会的监控力度，充分发挥董事会的职能和作用，可以对高层管理人员起到一定的监督作用。再次，建立职业经理人管理制度，真正实现所有权和经营权的分离，才能使企业成为“真正的企业”。最后，必须加强资本市场、经理人市场等市场的培育，通过激烈竞争的外部市场，形成对高层管理人员的外部监督体系。

[1]财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社，2006.

[2]宋华.浅议青海省企业执行资产减值准则效果分析[J].青海审计.2009，（4）.

[3]刘翠清.公允价值会计理论研究[J].广东财经职业学院学报.2009，（3）.

[4]王振华.资产减值会计存在的问题与对策[J].财会月刊.2006，（6）.

[5]庄美维.资产减值会计在我国会计实务运用中存在的问题、现状及对策[J].现代经济信息.2011，（20）.