国有煤炭企业审计调查构架分析及建议

文/董力瑶

国有煤炭企业审计调查作为一种专项审计形式，在宏观经济中的作用越来越明显，从审计署发布的指导性文件可以看出，国有煤炭企业审计调查在国家审计中扮演着极为重要的角色，是政府决策部门考量宏观经济政策的作用效果,以及进一步推进经济体制改革的参考路径。

然而，国有煤炭企业审计调查在实际的操作中存在着一系列的问题。在设计层面，国有煤炭企业审计调查项目针对性不强，调查的对象比较模糊，企业类国有煤炭企业审计调查数量逐年下降，国有煤炭企业审计调查的重要性也相对下降；在调查层面，国有煤炭企业审计调查技术方法创新不够或现有方法使用不当、国有煤炭企业审计调查不深入、不符合实际、国有煤炭企业审计调查范围较小；在研究及结论层面，国有煤炭企业审计调查的结论缺乏针对性，对于国有煤炭企业审计调查报告，政府的相关部门不够重视。上述三个层面的问题导致了一些国有煤炭企业审计调查项目虽投入大，但产出小、效率低，致使许多国有煤炭企业审计调查项目达不到预计的效果。因此，研究如何进一步做好国有煤炭企业审计调查的应用，对提高国有煤炭企业审计调查的质量和效果具有重要的现实意义。

一、国有煤炭企业审计调查构架分析

一般而言，国有煤炭企业审计调查的研究构架包含以下三部分内容：煤炭企业风险评估、煤炭企业审计证据获取以及审计报告等。在风险评估阶段，考虑到国有煤炭企业审计调查的内涵，宏观环境分析是起点，企业管理制度和煤炭经济研究是参照，从二者的结合对国有煤炭企业审计调查的风险进行评估并识别出重大风险；审计证据的获取则可以参照审计的方法，即首先对重大风险领域的相关内控进行测试，评价控制风险，在此基础上对实质性测试的范围进行评估，必要时可以采取审计抽样的方法获取审计证据；在对获取的审计证据进行综合评价之后，审计机关需要撰写审计报告。

1.风险识别

宏观环境分析对影响国有煤炭企业审计调查对象的一系列重大因素进行总结和评价。首先，识别出对国有煤炭企业审计调查对象产生重大作用的因素，以此作为国有煤炭企业审计调查的起点，关键因素的预期作用结果会对国有煤炭企业审计调查对象遵循或者违反相关的管理制度和政策在机制上提供动力。违反管理制度和政策的动力蕴含着较高的审计风险，是审计机关在国有煤炭企业审计调查中应当重点关注的区域。针对这些高风险的领域，审计机关应当获取审计证据。审计人员可以采用分析性符合的方式识别出存在重大风险的领域，如计算固定资产的主要成本占总成本的比重，并与预算或者同业的平均水平进行比较。

2.审计证据获取

国有煤炭企业审计调查中审计证据的获取可以参照实质性测试和控制测试的模式进行。在固定资产投资审计中，审计人员可以通过观察、询问、检查、穿行测试以及重新执行等程序，评估相关的控制流程是否有效设计并运行。固定资产投资过程中出现的问题，大部分与薄弱的内部控制有关。如果控制测试的结果比较理想，出现错误、舞弊或者违法违纪行为的概率就比较低，审计人员可以相应减少实质性程序的工作量。实质性测试主要运用检查、分析程序、函证以及重新计算等审计程序，对固定资产投资过程中的真实性、合法性和效益型，以及相关文件记录的真实性和完整性等认定进行验证。对于固定资产投资审计中的某些领域，如矿建施工工程与煤炭安全生产过程的物资耗用、人工费用计算等，如果明细众多，全部审计不符合成本效益原则，可采用统计抽样的方法进行控制测试以及实质性测试。需要注意的是，审计人员应当保证样本量能够达到一定的覆盖程度。

3.审计报告

审计报告的撰写需要遵循特定的结构，与企业审计不同的是国有煤炭企业审计调查需要对是否发现违法违规行为、内部控制是否存在重大缺陷等进行陈述。此外，对于审计人员发现的问题如何解决、相关责任人如何处理的建议与意见需要明确。

通过以上分析可以看出，风险评估应当是国有煤炭企业审计调查的起点，它决定着国有煤炭企业审计调查的目标以及获取审计证据的范围以及程序；审计证据的获取是对国有煤炭企业审计调查风险评估的测试和验证，通过这项活动，国有煤炭企业审计调查可以取得真实可靠的资料，并可以提高调查结论的可信度，在财经秩序比较混乱、社会信用亟待建立的转轨时期，这项要素尤为重要；审计报告是对国有煤炭企业审计调查工作的总结，对国有煤炭企业审计调查中发现的问题，需要在审计报告中明确并给出建议，促进相关问题的解决。

二、国有煤炭企业审计调查研究的重构建议

在理论研究方面，当前国内对国有煤炭企业审计调查的研究成果较少，并且研究缺乏深度。在国有煤炭企业审计调查的实践中，由于审计机关审计人员变动较大，而国有煤炭企业审计调查的专业特性和实践性较强，容易出现调查内容不全面、分析原因针对性不强、调查质量亟待提高等问题。这两种情况，使国有煤炭企业审计调查陷入了缺乏指导实践的理论、审计调查经验难以深化的窘境。为突出国有煤炭企业审计调查在宏观调控中的作用，提升国有煤炭企业审计调查质量，当前最为迫切的工作应当是搭建起国有煤炭企业审计调查研究的架构，以合理有效的研究架构为指导，抓住国有煤炭企业审计调查发挥作用的关键环节，不断丰富和完善国有煤炭企业审计调查的内容，以达到突出国有煤炭企业审计调查研究特性、提高发挥作用层次的目标。

在国有煤炭企业审计调查的风险评估阶段，将审计专家纳入到构架当中更能够保证国有煤炭企业审计调查工作重点确定的准确性；在审计证据获取阶段，对于内部控制的评价能够提高审计的效率，更加符合审计的成本收益原则。在实质性阶段，抽样技术的运用以及合适的覆盖率均能够提高审计证据的充分性；国有煤炭企业审计调查报告中对相关问题的披露以及整改意见的陈述应该具体量化，尽量避免空洞的定性描写，这样才能够强化对审计建议的落实。

综上所述，国有煤炭企业审计调查作为一种特殊的审计方式，在宏观决策中发挥着越来越重要的作用，对于审计功能的扩展也提供了一种新的思路。由于国有煤炭企业审计调查兼备专业性与宏观性特点，所以在具体操作过程中需要审计专家的介入，为国有煤炭企业审计调查提供专业性建议。总体来说，国有煤炭企业审计调查的构架构建，是审计发展的必然，也是审计工作开展的必然要求。