新会计准则下可靠性与相关性的关系

□文/吴雪峰

2006年2月，财政部发布了新的企业会计准则。与旧会计准则相比，新会计准则从基本准则到具体准则都作了较大的改动，体系也更加科学、合理。本文仅就新准则体系下可靠性与相关性的关系作简要探索。

一、可靠性与相关性的含义

（一）可靠性的含义。对于可靠性，美国财务会计准则委员会（FASB）的表述是：指信息使用者可以信任所提供的信息。FASB认为，可靠性包含了三个构成成分：反映的真实性（即忠实反映）、可验证性（即可核性）和中立性。所谓反映真实性是指一项计量或叙述，与其所要表达的现象或状况应一致或吻合。所谓可核实性，是指具有相近背景的不同个人，分别采用同一计量方法，对同一事项加以计量，就能得出相同的结果。中立性的含义是指在制定或实施各种准则时，应当主要关心所得信息的相关性和可靠性，而不是偏重新规则对特定利益者的影响，会计人员不能为了达到想要得到的结果，或诱致特定行为的发生，而将信息加以歪曲或选用不适当的会计原则。

我国《企业会计准则—基本准则》中规定：可靠性要求企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

（二）相关性的含义。FASB认为，相关性包括三个组成部分：预测价值、反馈价值和及时性。预测价值是指过去和现在的会计信息能够通过提高使用预测未来的能力影响决策；反馈价值是指通过证实或修正使用者以前做出的决策影响将要做出的决策；及时性本身并不能使会计信息能在使用者做出决策前递达，不能使会计信息达到相关，但若信息递达不及时，则相关的会计信息也变得与决策无关了。

我国《企业会计准则—基本准则》中规定：相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

二、可靠性与相关性的关系

（一）对二者关系已有的探索。大多数学者认为，可靠性和相关性是会计信息质量特征的两个不同的方面，共同构成了一对矛盾，即它们之间是对立统一的关系。一方面两者相互依存、互为条件、互为前提。可靠性是相关性的基础。如果会计信息失去了可靠性，即使这些信息与企业经营和投资决策“相关”也是毫无用处的，甚至还会对信息使用者有害，因此不能用牺牲可靠性来换取相关性。同时，如果会计信息没有相关性，可靠性就失去了其存在的价值；另一方面两者又相互排斤、相互对立。就某一会计信息而言，在成本效益原则下，当它想提高会计信息可靠性时，可能会损伤到会计信息的相关性；而反过来，当其试图提高会计信息相关性时，又可能会以失去会计信息可靠性为代价。因此，两者是相互排斥，相互对立的。相关性和可靠性是同等重要的。当相关性和可靠性不能同时兼顾时，应该根据经济环境和投资者的需求来决定偏重于哪一方。

还有学者认为，我国现阶段财务会计信息的披露应有利于资源受托人对资源委托人履行受托责任作出评价，将可靠性置于诸多会计信息质量特征的首位，在确保可靠性的基础上积极提高相关性。

（二）新会计准则体系下二者的关系。可靠性这一质量特征是面向历史的，它要求如实反映过去的客观情况；而相关性则强调预测价值、反馈价值、讲究及时性，这一质量特征更多的是面向未来，带有较多的估计和判断。历史与未来、主观与客观这些对立的因素也就注定了可靠性与相关性无法完全兼容，注定了在某些特定情况下对两者的程度高低必须作出选择。

从新会计准则的内容看，是以提高财务信息的可靠性为宗旨的，同时也兼顾提升会计信息的相关性。

1、新会计准则以提高财务信息可靠性为宗旨

第一，谨慎适度选用公允价值计量模式，有效地提高了财务信息可靠性。新会计准则引入了公允价值计量属性，但是对其运用有严格的限制。原因是考虑到我国尚属新兴的市场经济国家，如果不加限制地引入公允价值，有可能出现公允价值计量不可靠，甚至借此人为操纵利润的现象。因此，我国引入公允价值是适度、谨慎和有条件的。在投资性房地产和生物资产等具体准则中规定，只有存在活跃市场、公允价值能够取得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。

第二，借款费用资本化对象和范围的扩大，更加如实地反映了资产的价值。旧准则关于可予以资本化的资产仅指固定资产，而新会计准则立足于更加真实反映企业长期资产的占用，对符合资本化条件的资产和可以资本化的借款费用方面做出了重大修改，将可予以资本化的资产范围扩大了，规定存货、投资性房地产等资产的借款费用在符合资本化条件的情况下也要予以资本化，从而更能反映交易的经济实质。

第三，严格资产减值准备计提和转回，提高了财务信息的可靠性。旧准则中资产减值准备在一定程度上已成为上市公司操纵经营业绩、粉饰财务状况、规避上市监管的工具。为杜绝此类现象，提高财务信息质量，新会计准则规定，长期股权投资、固定资产与无形资产计提的减值准备一经确认在以后会计期间不得转回。这将促使企业管理层和财务经理改变会计核算思路，也促进了我国会计行业更快地融入国际环境，有利于提高财务信息的可靠性。

2、新会计准则注重提升会计信息的相关性

第一，区分收入和利得、费用和损失，提高了会计信息的预测价值。相关的会计信息应当具有预测价值，有助于使用者根据财务报告所提供的会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量。新会计准则中六大会计要素不变，在利润中增加了利得和损失的概念。利得构成企业利润总额，但不是收入取得的；费用与损失的确认原则不同，费用是正常情况下都要发生的，损失虽不是正常的成本和支出，但是要减少利润。把收入和利得、费用和损失区分开，有利于使用者更准确地确认会计要素，从而更好地体现会计信息的预测价值。

第二，适度引入公允价值，提高了会计信息的相关性。旧会计准则以历史成本作为单一计量属性。虽然历史成本在一定程度上保证了会计信息的可靠性，但由于无法避免“时滞”的存在，致使会计信息缺乏及时性，从而严重削弱了会计信息相关性。我国颁布的新会计准则明确规定历史成本不再作为会计核算的唯一原则，同时在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值。公允价值与历史成本相比，能更加准确地反映企业的会计信息，有助于提高信息使用者的决策能力。当然，新会计准则对公允价值的运用还是比较谨慎的，它充分考虑了我国特殊的经济环境和会计环境，同时强化了为投资者和社会公众提供决策有用和相关会计信息的新理念。

三、小结

会计信息质量的相关性要求，需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。但是，相关性是以可靠性为基础的，二者之间并不矛盾，不应将两者对立起来。也就是说，会计信息在可靠性前提下，尽可能地做到相关性，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。

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